مزایده بین‌المللی فروش سهام 4 شرکت ایرانی

شهریور ماه برگزار می‌شود

مزایده بین‌المللی فروش سهام 4 شرکت ایرانی

خبر فارس - رییس سازمان خصوصی‌سازی گفت: برای خرید بلوکی سهام 4 شرکت داخلی تاکنون از 6 کشور تقاضا‌هایی ارائه شده است.

غلامرضا حیدری کرد زنگنه ابراز داشت: با توجه به مزایده بین‌المللی و برنامه فروش بلوکی سهام شرکت‌های فولاد مبارکه، ملی مس، ایرالکو و پتروشیمی رازی تاکنون شرکت‌هایی از 6 کشور تقاضاهایی به سازمان خصوصی‌سازی ارسال کرده‌اند.

وی ادامه داد: شرکت‌هایی از کشورهای مالزی، روسیه، کویت، قزاقستان، ترکیه و هند خواستار خرید بلوکی شرکت‌های ایرانی هستند.

کرد زنگنه با اشاره به آگهی مزایده بین‌المللی این شرکت‌ها در شهریور گفت: در این مزایده بین‌المللی همه مشتریان داخلی و خارجی می‌توانند حضور داشته باشند. وی در رابطه با پتروشیمی رازی و ایرالکو بیان کرد: برای خرید سهام شرکت پتروشیمی رازی کنسرسیومی از چند شرکت ترکیه‌ای تشکیل شده و شرکتی از قزاقستان خواستار خرید سهام ایرالکو است.

معاون وزیر اقتصاد تاکید کرد: چنین حجمی از عرضه بین‌المللی سهام شرکت‌های داخلی تاکنون وجود نداشته و برای اولین بار در تاریخ خصوصی‌سازی کشور چنین مزایده‌ای برگزار خواهد شد.

عرضه 2 تا 3 درصد موسسات بانکی و بیمه

کرد زنگنه در خصوص وضعیت عرضه سهام بانک‌ها و بیمه‌ها گفت: با توجه به دریافت مصوبه هیات دولت مبنی بر واگذاری تا 5درصد از سهام چند موسسه بانکی و بیمه‌ای، در حال بررسی برای عرضه سهام این گونه بنگاه‌ها هستیم.

وی افزود: در نظر است امسال دو تا سه درصد از سهام این بنگاه‌ها در بورس عرضه و قیمت‌گذاری ‌شود. کرد زنگنه تاکید کرد: با برگزاری جلسه‌ای در هفته آینده در رابطه با عرضه سهام موسسات بانکی و بیمه تصمیماتی اتخاذ خواهد شد. گفتنی است چندی پیش معاون اول رییس‌جمهوری، مصوبه دولت برای واگذاری 40درصد از سهام هر یک از شرکت‌های ملی صنایع مس ایران و فولاد مبارکه و آلومینیوم ایران جهت فروش اقساطی در بورس اوراق بهادار داخلی و از طریق بازاریابی بین‌المللی به صورت عرضه بلوکی یک‌جای سهام آنها و یا با شرایط عرضه دو بلوک 20درصدی از سهام، حسب شرایط بازار در سال 1386 را ابلاغ کرد.

08/05/1386

منبع : روزنامه دنیای اقتصـاد

مبانی نظری صورتهای مالی تلفیقی

سخنرانی آقای عزیز عالی‌ور در سمینار مبانی تهیه و ارائه صورتهای مالی تلفیقی

حسابداری، دانشی توصیفی/تحلیلی است، یعنی معاملات، عملیات، فعالیتها و سایر رویدادهای دارای اثرمالی بر واحدهای اقتصادی را توصیف و تحلیل می‌کند. به‌کارگیری این دانش در عمل، سیستم حسابداری واحدهای اقتصادی مختلف را پدید می‌آورد. هر سیستم حسابداری دارای سه عملکرد خدماتی، کنترلی و اطلاعاتی است. مهمترین عملکرد سیستم حسابداری و شاید عملکرد غالب آن، عملکرد اطلاعاتی است. به همین دلیل، حسابداری را یک سیستم اطلاعاتی می‌دانند.
هر سیستم اطلاعاتی با این عوامل سروکار دارد: ورودیها، پردازش ورودیها، خروجیها و فیدبک. خروجیهای سیستم اطلاعات حسابداری، انواع و اقسام گزارشهایی است که توسط این سیستم عرضه می‌شود. حسابداری برحسب ماهیت و نوع خروجیهایی که فراهم می‌کند، دارای دو زمینه کاملا" متمایز است؛ یکی حسابداری و گزارشگری مالی درون‌سازمانی که مقصد آن تامین نیازهای اطلاعاتی مدیران سطوح مختلف واحد اقتصادی است و آنرا اصطلاحا" حسابداری مدیریت می‌نامند، و دیگری، حسابداری و گزارشگری مالی برون‌سازمانی که هدف آن فراهم کردن اطلاعات مالی مورد نیاز اشخاص و گروههایی است که بیرون از واحد اقتصادی قرار دارند، اما به‌نوعی در واحد اقتصادی، حق، نفع و علاقه دارند، عموماً قدرت دستیابی به اطلاعات را ندارند و انتظار می‌رود بر مبنای اطلاعاتی که از طریق گزارشهای مالی فراهم می‌شود، دربارة واحد اقتصادی تصمیم‌گیری یا راجع‌ به آن قضاوت کنند.
صورتهای مالی در معنای عام و صورتهای مالی تلفیقی در معنای خاص، مهمترین خروجی، ستانده یا محصول بخش برون‌سازمانی حسابداری و گزارشگری مالی به‌عنوان سیستم اطلاعاتی است. اطلاعات منعکس در صورتهای مالی تلفیقی، همانند اطلاعات منعکس در صورتهای مالی معمولی باید از کیفیات و ویژگیهای مربوط بودن و قابلیت اعتماد و اتکا به‌شکلی متوازن برخوردار باشند. یکی از کیفیات فرعی مربوط بودن، بموقع بودن است. اطلاعات در معنای عام و اطلاعات حسابداری در معنای خاص نسبت به گذشت زمان فوق‌العاده حساسند و بسرعت ارزش خود را از دست می‌دهند. در حسابداری و گزارشگری مالی تاکید بر این است که اطلاعات مالی چنانچه بموقع ارائه شود، هر چند مملو از برآورد، تخمین، قضاوت و تقریب باشد، به‌مراتب بهتر از این است که دقیق اما دیر ارائه شود.
حال، این پرسش مطرح می‌شود که چرا اساسا" صورتهای مالی تلفیقی مطرح شده و می‌شود؟
واحدهای انتفاعی ناگزیر از گسترش و توسعه‌اند و این گسترش و توسعه به دو شکل صورت می‌گیرد؛ یکی گسترش ازبیرون و دیگری گسترش از درون.گسترش از بیرون مستلزم ترکیب واحدهای انتفاعی از طریق تحصیل سهام یا انواع دیگر سرمایه است که ناگزیر بحث صورتهای مالی تلفیقی را مطرح می‌سازد. دلایل متعددی برای گسترش تجاری از بیرون، یعنی گسترش از طریق ترکیب واحدهای انتفاعی وجود دارد که دو یا چند شرکت را تحت کنترل مشترک در می‌آورد. این دلایل عبارتند از:
• دستیابی به منابع مواد اولیه جدید، تسهیلات و امکانات مولد، دانش فنی ساخت، سازمانها و تشکیلات بازاریابی و فروش و گسترش سهم بازار فروش محصولات،
• دستیابی سریع به منابع مالی و با شرایط مناسب،
• دستیابی به مدیریت کارامد و لایق،
• صرفه‌جویی در زمان برای ورود به بازار جدید از طریق تحصیل شرکتی که قبلا" در آن بازار فعالیت داشته است، به‌جای گسترش تخصیص منابع مورد نیاز برای ورود به آن بازار،
• صرفه‌جویی در هزینه‌ها از طریق افزایش مقیاس تولید،
• مزایای مالیاتی،
• و سرانجام، سینرژی (یا هم‌افزایی).
علاوه براین، تحصیل مواد اولیه کمیاب، اغلب تنها از طریق گسترش تجاری از بیرون محقق می‌شود.
به‌طور کلی گسترش تجاری از درون ممکن است کند و پرخطر باشد و تجربه نشان داده است که این شکل گسترش، مشکلاتی جدی در راه اعمال مدیریت کارامد به‌دنبال دارد. واحدهایی که از درون رشد می‌کنند بعد از مدتی دارای تنی می‌شوند که به‌هیچ عنوان با سر آنها، یعنی مدیریت سطح بالا، هارمونی و هماهنگی لازم را ندارد و عملا"، شیرازه کار از دست مدیریت خارج می‌شود. می‌گویند یکی از دلایل از بین رفتن دایناسورها این است که سر آنها برای تنشان فوق‌العاده کوچک شده بود.

جهات ترکیب واحدهای انتفاعی
دربحث پیرامون ترکیب واحدهای انتفاعی، نکته مهم جهتی است که این واحدها به‌شکل گسترش از بیرون، یعنی تحصیل سهام سایر واحدهای انتفاعی از طریق ایجاد آنها یا خرید سهام واحدهای انتفاعی موجود، با یکدیگر ترکیب می‌شوند. در مجموع جهات ترکیب ممکن است به‌شکل افقی، عمودی یا ایجاد مجتمع باشد.
ترکیب افقی 
ترکیب افقی هنگامی رخ می‌دهد که واحدهایی که قصد دارند با یکدیگر ترکیب شوند در یک رشته مشابه و در یک سطح از آن رشته فعالیت می‌کنند و معمولا" رقیب یکدیگرند. مثلا" ترکیب شرکتهای سایپا و پارس خودرو که هردو در زمینه ساخت خودرو سواری فعالیت می‌کنند.
ترکیب عمودی 
ترکیب عمودی هنگامی رخ می‌دهد که واحدهایی که قصد دارند با یکدیگر ترکیب شوند در یک رشته مشابه اما در دو سطح مختلف آن رشته فعالیت می‌کنند. مثلا"، ترکیب تجاری بین یک کارخانه نساجی و یک کارخانه تولید پوشاک .

ترکیب به‌شکل ایجاد مجتمع 
این نوع ترکیب هنگامی رخ می‌دهد که یک شرکت به‌خاطر ایجاد تنوع در عملیات خود وارد بازارهای جدید یا صنایع جدید می‌شود. مثلا"، خرید کارخانه سرب و روی توسط شرکت توسعه صنایع بهشهر.
مشاهده می‌شود که ترکیب واحدهای انتفاعی به‌شکل گسترش از بیرون، غالبا" به‌تحصیل سهام سایر واحدهای انتفاعی منجر می‌شود و ناگزیر، بحث سرمایه‌گذاری در سهام سایر واحدهای انتفاعی را مطرح می‌سازد. بنابراین، بحث پیرامون مقوله صورتهای مالی تلفیقی بدون پرداختن به مباحث حسابداری سرمایه‌گذاریها، کاری ناقص و شاید غیر‌ممکن باشد. به‌بیان دیگر، بحث زیربنایی صورتهای مالی تلفیقی، حسابداری سرمایه‌گذاری در سهام سایر واحدهای انتفاعی است. حسابداری سرمایه‌گذاری در سهام سایر واحدهای انتفاعی نیز خود یکی از موضوعات فوق‌العاده بحث‌انگیز در حسابداری و گزارشگری مالی است، به‌نحوی که در مقاطع مختلف در طول سالهای گذشته، راجع به نحوه برخورد حسابداری با این‌گونه سرمایه‌گذاریها، روشهای بسیار متنوع و گوناگونی به‌عنوان روش صحیح و مطلوب از طرف مراجع مختلف تدوین ضوابط، اصول و استانداردهای حسابداری پیشنهاد و به‌وسیلة واحدهای انتفاعی به‌کار گرفته شده‌است.
اگر چه در محیط تجاری کنونی، دستیابی به تقریبا" تمام، بخش اعظم یا حتی بخشی اندک از سهام یک واحد انتفاعی به‌وسیلة واحد انتفاعی دیگر، امری عادی و متعارف است اما نحوه حسابداری این‌گونه سرمایه‌گذاریها، بسته به وضعیت سرمایه‌گذاری، مقصود از سرمایه‌گذاری و مناسباتی که از این سرمایه‌گذاری به‌وجود می‌آید، ممکن است بسیار ساده و گاه بسیار پیچیده باشد. در مجموع، راهکارهای گوناگون از دیدگاه استانداردهای حسابداری را می‌توان به‌شرح زیر خلاصه کرد:
• هنگامی که واحد سرمایه‌گذار بر واحد سرمایه‌پذیر نفوذ موثر و درخور ملاحظه ندارد و نشانه و اماره آن این است که واحد سرمایه‌گذار کمتر از 20 درصد سهام واحد سرمایه‌پذیر را در مالکیت خود دارد؛ روش حسابداری این سرمایه‌گذاری، روش بهای تمام شده یا ارزش بازار یا تجدید ارزیابی خواهد بود.
• هنگامی که واحد سرمایه‌گذار بر سیاستهای مالی و عملیاتی واحد سرمایه‌پذیر نفوذ موثر و درخور‌ ملاحظه دارد، و نشانه واماره آن، داشتن بیش از 20 درصد اما کمتر از 50 درصد سهام واحد سرمایه‌پذیر است؛ روش حسابداری این سرمایه‌گذاری، روش ارزش ویژه خواهد بود.
• اما هنگامی که واحد سرمایه‌گذار بر واحد سرمایه‌پذیر تسلط (کنترل) دارد، یعنی میزان سرمایه‌گذاری واحد سرمایه‌گذار بر واحد سرمایه‌پذیر بیش از 50 درصد است، غالبا" تهیه صورتهای مالی تلفیقی ضرورت می‌یابد. در چنین وضعیتی، بین واحد سرمایه‌گذار و واحد سرمایه‌پذیر، رابطه اصلی/فرعی ایجاد می‌شود. نحوه حسابداری سرمایه‌گذاری در حسابهای شرکت اصلی ممکن است روش بهای تمام شده، روش ارزش ویژه یا حتی مبالغ تجدید ارزیابی نیز باشد. اما هنگامی که کنترل یا تسلط واحد سرمایه‌گذار (شرکت اصلی) بر واحد سرمایه‌پذیر (شرکت فرعی) موقتی باشد یا اثربخش نباشد، تهیه صورتهای مالی تلفیقی مصداق نخواهد داشت.

اکنون هر یک از این مبانی و قواعد به‌شکلی مختصر اما مفید، در ادامه توصیف می‌شود.
روش بهای تمام شده
مزیت عمده روش بهای تمام شده، رعایت اصل بهای تمام شدة تاریخی در ارزشیابی داراییهاست که عینی و قابل تایید است. اما عیب عمده روش بهای تمام شده‌ این است که ارزش خالص داراییهای واحد سرمایه‌پذیر به‌سبب انجام فعالیتها و عملیات متداول تجاری، در طول زمان تغییر می‌کند، در حالی که مبلغ منعکس شده در حساب سرمایه‌گذاری در سوابق و مدارک واحد سرمایه‌گذار، معمولا" ثابت می‌ماند و پس از مدتی به احتمال زیاد، با سهم واحد سرمایه‌گذار از خالص داراییهای واحد سرمایه‌پذیر که سرمایه‌گذاری مزبور معرف آن است همانندی و هماهنگی چندانی نخواهد داشت.
ارزش بازار
سرمایه‌گذاری در سهام سایر واحدهای انتفاعی که به‌عنوان دارایی جاری طبقه‌بندی می‌شود و ارزش بازار آن به‌آسانی تعیین‌شدنی است، به‌عنوان سرمایه‌گذاری قابل دادوستد یا سریع‌المعامله محسوب می‌شود و می‌توان آن را به ارزش بازار یا اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار اندازه‌گیری و گزارش کرد. سایر سرمایه‌گذاریهای جاری را نیز می‌توان به خالص ارزش بازیافتنی یا اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار اندازه‌گیری کرد.
اما اگر سرمایه‌گذاریهای قابل دادوستد، ماهیت غیر‌جاری داشته باشند، به بهای تمام شده یا به‌مبلغ تجدید ارزیابی انعکاس می‌یابند.
ارزش ویژه 
روش حسابداری ارزش ویژه در مورد سرمایه‌گذاریها، بر این پیشفرض مبتنی است که واحد سرمایه‌گذار قادر است بر فعالیتهای عملیاتی و مالی واحد سرمایه‌پذیر نفوذ درخور ملاحظه و موثری به‌کار بَرد. با تکیه بر این پیشفرض، واحد سرمایه‌گذار درآمد سرمایه‌گذاری خود را به‌جای سود سهام دریافتی یا دریافتنی از واحد سرمایه‌پذیر در روش بهای تمام شده، برمبنای سهم خویش از سودخالص شناسایی شده به‌وسیلة واحد سرمایه‌پذیر، شناسایی می‌کند.
چون واحد سرمایه‌گذار بر واحد سرمایه‌پذیر نفوذ موثر دارد، اندازه‌گیری و شناسایی درآمد سرمایه‌گذاری برمبنای سود سهام دریافتی یا دریافتنی از واحد سرمایه‌پذیر، همواره شبهه‌برانگیز خواهد بود. واحد سرمایه گذار ممکن است برای آن که نشان دهد درآمد حاصل از سرمایه‌گذاری در واحد سرمایه‌پذیر مطلوب است، حتی در سالهایی که اوضاع نقدینگی واحد سرمایه‌پذیر مساعد نیست، واحد مزبور را برای توزیع هر چه بیشتر سود نقدی سهام تحت فشار قرار دهد. در چنین وضعیتهایی، به‌کارگیری روش ارزش ویژه باعث می‌شود که واحد سرمایه‌گذار، حساب سرمایه‌گذاری خود را به‌میزان سهم مناسب خویش از سود خالص سرمایه‌پذیر افزایش دهد و همزمان، همان مبلغ را به‌عنوان درآمد سرمایه‌گذاری شناسایی کند. هنگامی که واحد سرمایه‌پذیر سود نقدی سهام پرداخت می‌کند، واحد سرمایه‌گذار دریافت سود نقدی سهام را به‌عنوان افزایش موجودی نقد و کاهش ارزش سرمایه‌گذاری خود تلقی می‌کند. به‌بیان دیگر، واحد سرمایه‌گذار دریافت سود نقدی سهام از واحد سرمایه‌پذیر را، بازیافت بخشی از مبلغ سرمایه‌گذاری محسوب می‌کند نه بازده سرمایه‌گذاری.
افزون براین، اگر براثر تحصیل سرمایه‌گذاری، سرقفلی شناسایی شود یا اگر قیمت خرید سرمایه‌گذاری نشان دهد که داراییها (واحتمالا" بدهیها) با ارزشهای ثبت‌شده‌ آنها در حسابهای واحد سرمایه‌پذیر تفاوت دارد، درآمد سرمایه‌گذاری و حساب سرمایه‌گذاری بیشتر تعدیل خواهد شد.
یکی از مزایای عمده روش ارزش ویژه این است که به‌کارگیری این روش، این امکان را فراهم می‌سازد که حساب سرمایه‌گذاری در دفترهای واحد سرمایه‌گذار همواره بخشی از خالص داراییهای واحد سرمایه‌پذیر را که سرمایه‌گذاری مزبور معرف آن است انعکاس دهد. عیب عمده روش ارزش ویژه این است که در این روش، ارزش سرمایه‌گذاری واحد سرمایه‌گذار در یک رقم یگانه خلاصه می‌شود و این امر مانع از افشای انواع مهم اطلاعاتی می‌گردد که در پَسِ این رقم یگانه نهفته است. به‌بیان دیگر، مشکل ذاتی این است که این مبلغ یگانه در ترازنامه واحد سرمایه‌گذار معرف داراییهای جاری و غیر‌جاری متنوعی است که ممکن است حتی ماهیت مشهود و نامشهود نیز داشته باشند.

روشهای حسابداری ترکیب واحدهای انتفاعی
روش خرید
گزارشگری مالی برمبنای تلفیق، فرایندی است که از طریق آن، صورتهای مالی دو یاچند واحد انتفاعی چنان درهم ترکیب و به مجموعه‌ای واحد از صورتهای مالی تبدیل می‌شوند که گویی تنها یک شخصیت یگانه وجود داشته است. مقصود از تهیه و ارائه صورتهای مالی تلفیقی، انعکاس نتایج عملیات، وضعیت مالی و آمدوشد وجه نقد واحد اصلی و واحدهای فرعی آن به‌منظور استفاده سهامداران و اعتباردهندگان واحد اصلی، به‌نحوی‌است که گویی گروه مورد نظر تنها یک واحد انتفاعی یگانه است که یک یا چند شعبه و قسمت دارد.
پیشفرض اساسی این است که اطلاعات منعکس در صورتهای مالی تلفیقی به‌مراتب مفهومتر، بامعناتر، سودمندتر و آگاه‌کننده‌تر از اطلاعاتی است که در صورتهای مالی جداگانه واحدهای تشکیل دهنده گروه ارائه می‌شود. به‌بیان دیگر، هنگامی که یکی از واحدهای عضو گروه، به‌شکل مستقیم یا غیرمستقیم بر منابع و منافع مالی سایر اعضای گروه تسلط دائمی داشته باشد، به‌منظور ارائه مطلوب اطلاعات مالی، تهیه و ارائه صورتهای مالی تلفیقی ضرورت می‌یابد.
فرایند ترکیب صورتهای مالی دو یا چند شرکت، چنان که گویی یک شخصیت واحد را تشکیل می‌دهند بر رابطه شخصیتها و نه وضعیت حقوقی آنها، تمرکز دارد. صورتهای مالی باید با محتوای ترتیبات مالکیت انطباق داشته باشد نه با شکل آن. در وضعیتهایی که مدیریت شرکت سرمایه‌گذار می‌تواند بر تمامی داراییهای شرکت سرمایه‌پذیر تسلط داشته باشد و انتظار می‌رود این تسلط دائمی‌باشد، استانداردهای حسابداری ایجاب می‌کند که صورتهای مالی واحد سرمایه‌گذار، اوضاع مالی، نتایج عملکرد و آمدوشد وجه نقد واحد سرمایه‌پذیر را، علاوه بر آنچه مشخصا" مرتبط با خود واحد سرمایه‌گذار است، شامل شود.
هنگامی که واحد سرمایه‌گذار (شرکت اصلی) از طریق خرید سهام واحد سرمایه‌پذیر (واحد فرعی) بر آن واحد تسلط پیدا می‌کند، نکته مهم، اندازه‌گیری خالص داراییهای تحصیل شده ‌است. الزامات استانداردهای حسابداری در مورد تحصیل به‌روش خرید، اساسا" مشابه سایر موارد تحصیل داراییهاست. در تاریخ تحصیل، سرمایه‌گذاری باید به ارزش متعارف جاری، ارزشگذاری شود. ارزش متعارف نیز برابر است با ارزش جاریِ مابه‌ازای واگذار شده برای تحصیل سهام واحد سرمایه‌پذیر، یا ارزش متعارف جاری سرمایه‌گذاری تحصیل‌شده هر کدام آشکارا و با ابهام کمتر قابل اندازه‌گیری است.
اما واقعیت این است که هنگام تهیه صورتهای مالی تلفیقی ممکن است مشکلات عمده دیگری نیز بروز کند؛ مثلا"، در تاریخ تحصیل، ارزش دفتری داراییها و بدهیهای واحد سرمایه‌پذیر ممکن است برابر با ارزش متعارف جاری آنها که باید مشخص شود، نباشد. از طرف دیگر، بهای تمام‌شده تحصیل سرمایه‌گذاری نیز ممکن است برابر با ارزش متعارف خالص داراییهای واحد سرمایه‌پذیر که سرمایه‌گذاری مزبور معرف آنهاست، نباشد. اگر بین قیمت خرید سرمایه‌گذاری وسهم واحد سرمایه‌گذار از ارزش متعارف جاری خالص داراییهای تحصیل شده، تفاوت وجود داشته باشد، این تفاوت‌ را ‌می‌توان ‌به ‌عنوان ‌سرقفلی ناشی از تحصیل سرمایه‌گذاری، شناسایی کرد.

روش اتحاد منافع
نحوه حسابداری ترکیب واحدهای انتفاعی ممکن است مبتنی بر روش اتحاد منافع یا روش خرید باشد. اگر چه در استانداردهای حسابداری مربوط به حسابداری ترکیب واحدهای انتفاعی، این دو روش مطرح شده‌است، اما این دو، روشهای جایگزین یکدیگر محسوب نمی‌شوند. روش اتحاد منافع را تحت شرایطی خاص می‌توان به‌کار برد، به‌نحوی که در صورت نبود هر‌یک از شرایط مقرر، باید از روش خرید استفاده  شود. مثلا" یکی از پیش‌شرط‌‌های استفاده از روش اتحاد منافع، مبادله سهام با سهام است.
از لحاظ نظری، روشهای حسابداری اتحاد منافع و خرید برای ترکیب واحدهای انتفاعی، در دو سوی مخالف یک جریان قرار دارند. فرض اساسی در روش اتحاد منافع این است که ترکیب واحدهای انتفاعی منجر به خرید یک شرکت به‌وسیلة شرکت دیگر نمی‌شود. در عوض فرض می‌شود که گروههای سهامداران دو شرکت از طریق مبادله سهام خود با یکدیگر، به‌هم ملحق شده‌اند و به عملیات تجاری خود به‌عنوان مالکان یک شرکت به‌جای دو شرکت، ادامه خواهند داد. استدلال این مفهوم این است که تمامی داراییهای دو شرکت هنوز وجود دارد و مولد است، تمامی بدهیهای دو شرکت هنوز وجود دارد و باید پرداخت شود و تمامی سهامداران هنوز وجود دارند و صاحب سهم هستند.
به‌کارگیری مفهوم اتحاد منافع در ترکیب واحدهای انتفاعی منجر به انعکاس ارزشهای دفتری برای تمام داراییها و بدهیهای هر دو شرکت در ترازنامه تلفیقی خواهد شد. مسلما" اگر خرید یکی از شرکتها در کار نباشد، تکیه‌گاه منطقی برای تعدیل ارزشهای دفتری به ارزش متعارف و جاری نیز وجود نخواهد داشت.
شخصیت گزارشگر
اما نکته دیگری که لازم است هنگام تهیه صورتهای مالی تلفیقی درنظر گرفته شود، توجه به شخصیت گزارشگر است. اگر چه راجع به شخصیت گزارشگر مفاهیم متعددی ممکن است مطرح شود، اما در اینجا از لحاظ مقاصد تهیه صورتهای مالی تلفیقی، دو مفهوم دارای اهمیت است؛ یکی مفهوم مالکانه و دیگری مفهوم شخصیت،که‌گاه تحت عناوین تئوری مالکانه (یا تئوری واحد اصلی) و تئوری شخصیت نیز مورد اشاره قرار می‌گیرند.
مفهوم یا تئوری مالکانه یاتئوری واحد اصلی
برمبنای این مفهوم از شخصیت گزارشگر، شرکت تشکیلاتی است که به‌خاطر صاحبان یا مالکان آن و توسط خود آنان سازماندهی شده‌ است. شرکت یا موسسه در مالکیت صاحبان آن است و دیدگاههای آنان است که باید در فرایند گزارشگری مالی درنظر گرفته شود. به‌بیان دیگر، صورتهای مالی باید از زاویه دید و از منظر مالکان، اطلاعات را فراهم کند. بنابراین، با تکیه بر این مفهوم و تئوری، بیان مناسب علاقه‌ها و حقوق مالکان در واحد انتفاعی در قالب معادله اولیه حسابداری به شرح زیر باید بیان شود:
بدهیها  -  داراییها =  حقوق مالکان
هواداران این نظریه براین باورند که واحد انتفاعی شخصیتی است که تنها به‌عنوان ابزاری قانونی کوششهای مالکان را در اداره و کنترل داراییها و بدهیها، تسهیل می‌کند و غیر از این، اهمیت، ارزش و فایده‌ای ندارد. حسابداری و گزارشگری مالی برحسب واحد انتفاعی تنها به‌سبب علاقه‌های صاحبان آن انجام می‌گیردو تابعی است از مزیتها و منافع صاحبان آن واحد. سود خالص عبارت است از سود خالص متعلق به مالکان یا تغییرات خالص در داراییهای مالکان و افزون بر این، سود انباشته جزء مایملک مالکان است. پشتیبانی و هواداری از این دیدگاه در گزارشگری مالی در ادبیات حسابداری نیز یافت می‌شود. مثلا" هندریکسن می‌گوید: “سنتی‌ترین و پذیرفتنی‌ترین دیدگاه راجع به سود خالص این است که سود خالص معرف بازده متعلق به مالکان است”. یکی از آثار بارز بیانیه‌ها و استانداردهای رسمی حسابداری درخصوص اهمیت دادن به صاحبان و مالکان واحد انتفاعی، تاکید بر محاسبه، افشا و حتی انعکاس سود هر سهم در متن صورتهای مالی است.
در برخی از قوانین جاری ایران نیزگهگاه تاکید بر مالکان را به‌جای تاکید بر واحد انتفاعی آشکارا مشاهده می‌کنیم. مثلا" در ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب سال 1366 و تبصره‌های مرتبط به‌آن، می‌بینیم که چه سریع و صریح بر مفهوم شخصیت، صرف‌نظر از شخصیت حسابداری یا حقوقی، خط بطلان کشیده شده و آشکارا پای مالکان شرکت به‌میان آمده است.
مفهوم شخصیت
مفهوم یا تئوری شخصیت تقریبا" درست در نقطه مقابل مفهوم مالکانه یا تئوری واحد اصلی، قراردارد. در این مفهوم به‌جای اینکه به واحد انتفاعی به‌عنوان ابزاری در دست مالکان، برای تسهیل اجرای عملیات تجاری آنها نگاه شود، توجهات برخودِ واحد انتفاعی به‌عنوان هویتی مستقل تمرکز دارد. داراییها متعلق به واحد انتفاعی و به‌سبب منافع و سودمندی خودِ واحد به‌کارگرفته می‌شود. واحد انتفاعی برای دستیابی به مقاصد خویش موجودیت دارد و دارای هویتی مستقل ازمالکان است. معادله اولیه حسابداری براساس این نظریه و مفهوم از واحد گزارشگر به‌شرح زیر تغییر می‌کند:

حقوق طلبکاران + حقوق مالکین = دارایی‌ها
مقصود از اجرای فرایند حسابداری برای اندازه‌گیری سود، تعیین سود خالص واحد انتفاعی است. سود هنگامی شناسایی می‌شود که، بدون توجه به زمان و نحوه توزیع آن بین مالکان برای واحد انتفاعی تحقق یافته باشد. سود تحصیل شده و تحقق‌یافته، متعلق به واحد انتفاعی است و سهامداران، مالکان و طلبکاران آن واحد، نسبت به بخشی از سود خالص ادعا دارند، آن هم تنها هنگامی که برای توزیع سود، به‌شکل بهره تسهیلات و اعتبارات، یا هنگامی که شخصیت مورد نظر قصد دارد بین مالکان سود توریع کند، توافق قراردادی یا قانونی وجود داشته باشد. در استانداردهای حسابداری نیز پشتیبانی ضمنی از مفهوم سود خالص متعلق به واحد انتفاعی نیز به‌چشم می‌خورد، به‌ویژه هنگامی که سرمایه‌گذاران و اعتبار‌دهندگان را به‌عنوان استفاده‌کنندگان از اطلاعاتِ مرتبط با سودآوری یکجا می‌بیند و هر دو گروه را دریافت‌کننده نوع مشابهی از اطلاعات توصیف می‌کند. مثلا" به عبارت زیر توجه کنید:
“سرمایه‌گذاران، اعتباردهندگان و سایرین اغلب اطلاعات گزارش شده مرتبط با سودآوری و اجزای تشکیل‌دهندة سود را به گونه‌های مختلف و برای مقاصد گوناگون در ارزیابی دورنمای آمد وشد وجه نقد ناشی از سرمایه‌گذاری خود در واحد انتفاعی یا اعطای اعتبار به واحد انتفاعی، به‌کار می‌گیرند”.
در حقوق ایران نیز بر مفهوم شخصیت تاکید شده است. برای مثال آقای دکتر کاتوزیان در کتاب مقدمه علم حقوق همین نظر را بیان می‌کند:
“ هرگاه اجتماع شرکا از نظر حقوقی شخصیت مستقل پیدا کند، تمام سرمایه شرکت، اعم از منقول و غیرمنقول، به این شخصیت تعلق دارد و هیچیک از شرکا تا زمانی که شرکت منحل نشده است، نمی‌تواند ادعا کند که به‌طور مشاع در هریک از اجزای سرمایه حق مالکیت دارد. در شرکتهای تجاری، که دارای چنین شخصیتی هستند، حق شریک منحصر به مطالبه سود حاصل در زمان بقای شرکت و تملک باقیمانده سرمایه پس از انحلال آن است. این حق به‌طور مستقیم مربوط به سرمایه و اموال شرکت نیست، بلکه حق خاصی است که شرکاء در برابر مالک سرمایه (شخصیت حقوقی) دارند. یعنی در اثر تشکیل شرکت، حقوق عینی شرکا بر سرمایه تبدیل به حق خاصی شده که موضوع آن پول مربوط به منافع سالیانه است و به‌همین جهت به تابعیت از موضوع آن باید منقول محسوب شود. ”
کوتاه سخن اینکه، در مفهوم مالکانه یا تئوری واحد اصلی، شخصیت گزارشگر، یعنی واحد انتفاعی، ابزاری برای مالکان شرکت دراجرای عملیات تجاری آنها تلقی می‌شود. واحد انتفاعی تنها به‌میزانی اهمیت دارد که دستیابی به مقاصد مالکان را تسهیل کند. در مفهوم مالکانه، گزارشگری مالی، تامین‌کننده نیازهای اطلاعاتی مالکان است.
اما مفهوم یا تئوری شخصیت براهمیت واحد انتفاعی به‌عنوان سازمانی که مقاصد خویش را دنبال می‌کند و اولویتهای خویش را داراست، تاکید دارد. در این مفهوم از شخصیت گزارشگر، گزارشگری مالی در جهت تامین نیازهای اطلاعاتی واحد انتفاعی خدمت می‌کند و کوششهای واحد انتفاعی را برای رشد و گسترش خود در طول زمان تسهیل می‌نماید. برمبنای مفهوم مالکانه، از دیدگاه واحد انتفاعی بین فراهم‌کنندگان اعتبار، وام و تامین‌کنندگان سرمایه، تفاوتی جزئی وجود دارد و توزیع سود واحد انتفاعی بین فراهم‌کنندگان تسهیلات مالی اعم از سرمایه و وام، مبتنی بر توافقهای قراردادی یا بعضا" قانونی است.
هنگامی که گزارشگری مالی مبتنی بر تئوری شخصیت است نتایج حاصل تا حدودی با اطلاعات مبتنی بر تئوری مالکانه، تفاوت دارد. مثلاً صورت سود وزیان تلفیقی که برمبنای تئوری شخصیت تهیه می‌شود، معرف جمع سود تحصیل‌شده به‌وسیلة شرکتهای ترکیب‌شده به‌عنوان سود خالص تلفیقی همراه با توزیع متعاقب آن بین سهامداران اکثریت و سهامداران اقلیت است.
برعکس، صورت سود وزیان تلفیقی هنگامی که برمبنای تئوری مالکانه تهیه می‌شود، جمع سود خالص تحصیل‌شده توسط شرکتهای ترکیب شونده را به‌عنوان سود خالص تلفیقی ارائه نمی‌دهد. در عوض، آن بخش از جمع سود قابل انتساب به مالکان اقلیت به‌عنوان کاهشی در محاسبه سود خالص تلفیقی عمل می‌شود. در نتیجه، سود ارائه‌شده به‌عنوان سود خالص تلفیقی عبارت است از سود قابل انتساب به گروه اکثریت.
علاوه بر این در ترازنامه تلفیقی مبتنی بر مفهوم شخصیت نیز بخش حقوق صاحبان سهام، هم ادعای اکثریت و هم ادعای اقلیت نسبت به خالص داراییها به‌عنوان بخشی از مجموع حقوق صاحبان سهام را در بر می‌گیرد. درحالی‌که در ترازنامه تلفیقی مبتنی بر مفهوم مالکانه یا مفهوم واحد اصلی، ادعای مالکان اقلیت جزء حقوق مالکان آورده نمی‌شود بلکه از حقوق صاحبان سهام خارج می‌شود و اغلب به‌عنوان یک قلم جداگانه بین بخش بدهیها و بخش حقوق صاحبان سهام انعکاس می‌یابد. علاوه ‌بر این، مبانی اندازه‌گیری حقوق سهامداران اقلیت نیز بسته به پذیرش هریک از این دو مفهوم، متفاوت خواهد بود.

پا نوشت ها :

-Horizontal Combination
-Vertical Combination
-Conglomerate Combination
-Equity Method

5-  دکتر کاتوزیان، ناصر، مقدمه علم حقوق و مطالعه در حقوق خصوصی ایران، بخش انتهائی، بند 218 ـ حق شرکاء (سهم شرکت)، صفحه180، چاپ ششم با تجدیدنظر کامل، سال 1364

منبع : فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

گزارش سمینار مبانی تهیه و ارائه صورتهای مالی تلفیقی

همزمان با انتشار استانداردهای حسابداری در سطح کشور و الزامی شدن تهیه و ارائه صورتهای مالی تلفیقی، سمیناری در تاریخ بیستم اسفند ماه 1380، با همکاری مشترک سازمان حسابرسی و شرکت ملی صنایع پتروشیمی برگزار شد.
افتتاحیه این سمینار با سخنرانی مهدی کرباسیان قائم مقام و معاون کل وزارت امور اقتصادی و دارایی آغاز شد. سپس هوشنگ نادریان مدیرعامل و رئیس هیئت عامل سازمان حسابرسی در مورد نقش صورتهای مالی تلفیقی در فرایند تصمیم‌گیری سخن گفت. سخنران بعدی سید احمد میرمطهری رئیس شورای بورس اوراق بهادار تهران بود که در مورد بورس و صورتهای مالی تلفیقی ایراد سخن کرد. سخنان وی در زمینة لزوم ارائه صورتهای مالی تلفیقی در جهت شفاف‌سازی وضعیت مالی و عملکرد مالی شرکتهای مشمول بود. سپس عزیز عالی‌ور در سخنرانی خود به طرح مبانی نظری تهیه صورتهای مالی تلفیقی پرداخت. سخنرانی بعدی توسط دکتر محسن خوش‌طینت و با موضوع صورتهای مالی تلفیقی طبق استانداردهای حسابداری، انجام گرفت. وی در سخنان خود به توضیح استانداردهای حسابداری شماره 18 و 19 پرداخت. آخرین سخنران صبح آقای دکتر موسی بزرگ‌اصل بود که صورتهای مالی تلفیقی نمونه‌ای‌ را که توسط کمیته فنی سازمان حسابرسی پیشنهاد شده و در اختیار شرکت‌کنندگان قرار گرفته بود، تشریح کرد.

سمینار در بعد ازظهر با نشست مشترک عده‌ای از صاحبنظران در دو گروه ادامه یافت. گروه اول با عضویت دکتر یدالله مکرمی (سردبیر مجله حسابرس)، بهرام کلانترپور(عضو هیئت مدیره شرکت توسعه صنایع بهشهر)، علی صاره‌راز(عضو جامعه حسابداران رسمی ایران و دست‌اندرکار تهیه صورتهای مالی تلفیقی)، مقصود پورابولی(از دست‌اندرکاران اصلی تلفیق در شرکت سیمان فارس و خوزستان) و علیرضا خادم‌ معبودی(از دست‌اندرکاران اصلی تلفیق در سازمان گسترش و نوسازی صنایع ایران) به بحث پیرامون نکات کاربردی در تهیه صورتهای مالی تلفیقی پرداختند. بررسی مشکلات اجرایی تهیه صورتهای مالی تلفیقی موضوع بحث گروه دوم بود که با حضور محمدجواد صفار، علی صاره‌راز و حسین محمودزاده(از دست‌اندرکاران اصلی تلفیق در شرکت سرمایه‌گذاری تامین اجتماعی)، تشکیل شد. صاحبنظران در این نشست به سئوالات شرکت‌کنندگان در سمینار پاسخ گفتند.
درپایان سمینار ضمن جمعبندی موضوعات مقرر شد:
• مدیران شرکتها با همکاری مدیران حسابرسی مربوط، تمام تلاش خودرا درتهیه و ارائه بموقع صورتهای مالی تلفیقی حسابرسی شده، به‌کار برند.
•  کمیته‌ای با عنوان صورتهای مالی تلفیقی در سازمان حسابرسی تشکیل شود تا در صورت بروز مشکلات بتواند بموقع راه‌کار اجرایی ارائه کند.
•  به منظور ارائه بموقع گزارش حسابرس و بازرس قانونی، سمیناری در مورد حسابرسی صورتهای مالی تلفیقی، در سازمان حسابرسی برگزار شود.
•  به منظور رفع برخی مشکلات در قوانین تجارت و مالیات، همکاریهای لازم با مراجع ذیربط از قبیل بورس اوراق بهادار به‌عمل آید.
نظر به اهمیت سخنان مهدی کرباسیان و موضوعات مورد بحث و گفتگو در نشست صاحبنظران که در بعدازظهر انجام گرفت، رئوس و نکات مهم این مباحث در این بخش و متن سایر سخنرانیهای سمینار در بخشهای دیگر این شماره آورده شده است.

سخنرانی آقای مهدی کرباسیان
کرباسیان قائم مقام و معاون کل وزارت اموراقتصادی و دارایی، طی سخنانی از تلاش برگزارکنندگان این سمینار که موجب اشاعه دانش، اصول و ضوابط حرفه‌ای در کشور خواهد شد، قدردانی کرد و گفت:
“به‌عنوان یکی از مسئولین اقتصادی مملکت، اهمیت موضوع سمینار را احساس می‌کنم و بنابر مسئولیتهایی که در سالهای گذشته داشته‌ام، همیشه بر لزوم تهیه صورتهای مالی تلفیقی اصرار کرده‌ام و خوشبختانه امروز نیز مشاهده می‌کنیم که بحث آن فراگیر شده است. اگرچه هنوز هم جای کار هست و می‌باید در مورد آن تاکید بیشتری صورت گیرد.
اگر بخواهیم در اوضاع اقتصادی کشور تحول ایجاد کنیم و سرعت توسعه را بالا ببریم راهی نداریم جز آنکه انضباط را در تمام سیستم اقتصادی کشور جاری کنیم و در این زمینه مهمترین بخش آن این است که بتوانیم به‌طور دقیق حساب و کتاب روشن و بموقع داشته باشیم. همچنین اگر قرار است که از تصدیگری دولت بکاهیم و سرمایه مردم را، چه در حجم بزرگ و چه در حجم کوچک، وارد صحنه سرمایه‌گذاری کنیم باید اطمینان سهامدار و سرمایه‌گذار را جلب کنیم. چنانچه اطلاع‌رسانی درست وجود نداشته باشد شایعات و اخبار نادرست موجب اختلال بازار سرمایه خواهد شد. نقش صورتهای مالی تلفیقی در ارائه اطلاعات مالی بسیار مهم است و از این پس مهمتر نیز خواهد شد زیرا شرکتهای سرمایه‌گذاری و گروه شرکتها در حال گسترش روز افزون هستند.”
کرباسیان سپس به نقش این سمینارها در گردهمایی و تبادل‌نظر صاحبنظران و دست‌اندرکاران حرفه پرداخت و تأثیر آن در سیاستهای مدیریت اقتصادی کشور را مورد بررسی قرار داد. وی در این رابطه گفت:
“برگزاری این گونه سمینارها آثار مثبت زیادی دارد به‌ویژه در مقطعی که کشور به‌سمت انضباط مالی و شفاف‌سازی بازار سرمایه در حرکت است. از فرصت استفاده می‌کنم و به‌طور مختصر سیاستهای مدیریت اقتصادی کشور را با شما در میان می‌گذارم.
برای این که به‌سمت توسعه بازار سرمایه حرکت کنیم چند اقدام اساسی را باید در کشور انجام می‌دادیم. یکی از اساسی‌ترین گامها اصلاح قانون مالیاتها بود که با همفکری و همکاری خوب دولت و مجلس و حمایت شورای نگهبان به‌انجام رسید و امید داریم همکاران ما در سازمان مالیاتی به کمک سازوکارهای مناسب این قانون خوب را خوب اجرا کنند.
موضوع مهم دیگر،  اصلاح نظام بانکی است که در این زمینه نیز، از بدو فعالیت جناب آقای مظاهری کوششهای جدی برای اصلاحات راهبردی نظام بانکی اعم از روشهای کار، برخورد با مردم و ارباب رجوع، اطلاع‌رسانی خوب و بموقع، مکانیزه‌کردن سیستم بانکی، اصلاح قوانین بانکی، و تغییر اساسنامه بانکها آغاز شد و خوشبختانه در کمتر از چهارماه به نتیجه رسید وکار تحول سیستم بانکی در حال پیشرفت است.
مسئله بعدی، اصلاح قانون بازار سرمایه است که در این زمینه پیشنهادهای متعددی تهیه شده و پیش‌بینی می‌شود ظرف سه ماه اول سال اصلاحیه نهایی تهیه و به دولت و مجلس تقدیم شود.
سیاست وزارت امور اقتصادی و دارایی در این جهت حرکت می‌کند که بانکها  و شرکتهای بیمه از شرکت‌داری و اداره امور شرکتها پرهیز کنند و خود را در اداره کردن و مدیریت‌ فعالیتهای اقتصادی درگیر نکنند. بانکها و شرکتهای بیمه‌ای باید به‌سمت توسعه بازار سرمایه حرکت کرده و فعالیتهای تولید و اقتصادی را به بخش خصوصی واگذارند.”
کرباسیان در بخش پایانی سخنان خود به نقش سازمان حسابرسی و جامعه حسابرسی در محیطهای اقتصادی پرداخت و خطاب به شرکت‌کنندگان دراین سمینار گفت:
“سلامت سرمایه‌گذاری و حرکت به‌سمت تولید و اشتغال، به سالم‌بودن بستر و محیط مالی و سرمایه‌گذاری بستگی دارد. سیاست وزارت امور اقتصادی و دارایی تقویت سازمان حسابرسی و جامعه حسابداران رسمی ایران است. به‌عنوان حسابداران حرفه‌ای تلاش کنید که انضباط مالی بر سیستم اقتصادی کشور حاکم شود. اگر انضباط مالی حاکم شود تداوم انقلاب را خواهیم داشت و در غیر آن حتما" لطمه خواهیم خورد.”

پانل اول سمینار صورتهای مالی تلفیقی

دکتر مکرمی
ضمن تشکر از شرکت عزیزان در این جلسه، مستحضرید که یکی از مسائل مهم اجرایی در تهیه صورتهای مالی تلفیقی بحث زمانبندی و ملاحظات پایان سال مالی شرکتهای فرعی و شرکت اصلی است. مشکل زمانبندی را چگونه باید حل کرد؟ از جناب آقای کلانترپور خواهش می‌کنم پیرامون این موضوع توضیحاتی ارائه فرمایند.

 کلانترپور
برای زمانبندی تهیه صورتهای مالی تلفیقی نمی‌توانیم فرمول خاصی را ارائه کنیم و این موضوع عمدتا" به ساختار شرکتهای گروه بستگی پیدا می‌کند. اگر چه در هر گروه ساختار خاصی وجود دارد که بر اقداماتی که برای تهیه صورتهای مالی تلفیقی در گروه به‌کار گرفته می‌شود تاثیر می‌گذارد، اما درهرحال صورتهای مالی شرکتهای گروه باید به‌نحوی تنظیم شود که زمان مناسبی برای تهیه صورتهای مالی تلفیقی توسط شرکت مادر وجود داشته باشد.
در نتیجه آموزش نقش اول را اجرا می‌کند یعنی شرکتهای گروه باید در ارتباط با اینکه این صورتها به چه درد می‌خورد، برای چه منظوری تهیه می‌شود و در نهایت چه مواردی باید درنظر گرفته شود، آموزش لازم را داشته باشند.
اگر بخواهیم تهیه صورتهای مالی تلفیقی را زمانبندی کنیم صورتهای مالی شرکتها باید در اواسط خرداد، اگر سال مالی را آخر اسفند بگیریم، تهیه شده باشد. در نتیجه شرکت مادر، حدود یک و نیم ماه وقت خواهد داشت که صورتهای مالی تلفیقی را تهیه کند. اما اگر بتوانیم با گزارشهای ادواری، مسائلی را که در نهایت مبنای تغییرات تلفیق قرار می‌گیرد در عرض سال انجام بدهیم کار آخر سالمان خیلی سبکتر خواهد بود. و اگر بتوانیم از صورتهای مالی حسابرسی‌نشده شرکتها شروع کنیم صرفه‌جویی درخور توجهی در وقت خواهد شد. البته در نظر گرفتن تعدیلاتی که در جریان تهیه صورتهای مالی نهایی شرکتها انجام می‌شود پیچیدگیهایی پدید می‌آورد و شاید دوباره‌کاری صورت بگیرد که برای آن باید فکری کرد.
منتظر شدن برای صورتهای مالی نهایی شرکتها شاید بیشترین زمان را برای رسیدن به مقصود ـ‌که همان تهیه صورتهای مالی تلفیقی نهایی است‌ـ می‌طلبد. طبیعی است برای تهیه صورتهای مالی، باید دستورعمل خاصی در شرکتهایی که می‌خواهند به‌شکل گروه صورتهای تلفیقی تهیه کنند تنظیم شود.
مسئله مهم دیگر بحث تطابق سالهای مالی شرکتهای اصلی و فرعی است. سه ماه فاصله زمانی مجاز بین پایان سال مالی شرکتها با شرکت مادر در نظر گرفته شده‌ است. این 3 ماه می‌تواند در بعضی از گروهها تاثیر زیاد و در بعضی از گروهها ممکن است تاثیری نداشته باشد. به‌طور کلی خود گروه که استفاده‌کننده اصلی از اطلاعات برای تصمیمات مدیریتی است بهتر می‌تواند تشخیص دهد که از این 3 ماه استفاده بکند یا نکند. در تعیین سال مالی شرکتها چیزی که باید در نظر گرفته شود این است که صورتهای مالی تلفیقی تصویر واقعی‌تری از عملکرد و وضعیت مالی گروه را نشان دهد.

دکتر مکرمی
نکته دیگری که معمولاَ کار تهیه صورتهای مالی تلفیقی را بسیار مشکل می‌کند بحث حسابهای فیمابین شرکتهای گروه، و حذف معاملات فی‌مابین است. چه راهکارهایی برای غلبه بر این مشکل پیشنهاد می‌شود؟ از جناب آقای پورابولی خواهش می‌کنم در این‌باره توضیحاتی را ارائه فرمایند.

پورابولی
]وی ضمن اشاره به سوابق شرکت سیمان فارس و خوزستان، نحوه تشکیل واحدهای غیرمستقل و مستقل‌شدن واحدهای مزبور، سابقه قیمتگذاری مبادلات داخلی و اهمیت امر تلفیق در گروه، به مواردی بدین شرح اشاره کرد[ ما درشرکت ابتدا کدینگ واحدی را در سطح گروه پیاده کردیم، یعنی تمام شرکتهای فارس و خوزستان از سرفصل حسابهای همشکل استفاده می‌کنند. دستورعمل مفصلی هم روی این کدینگ گذاشته‌ایم که شیوه استفاده از آن را توضیح می‌دهد.
ما برپایه صورتهای مالی نمونه منتشر شده از طرف سازمان حسابرسی، صورت مالی بسط‌یافته‌تری برای نیازهای خودمان طراحی کردیم که در آن نیازهای مربوط به صورتهای مالی تلفیقی را در نظر گرفته‌ایم. کار دیگر یکسان‌کردن رویه‌های حسابداری بود. با توجه به اینکه واحدهای ما اغلب بتدریج تبدیل به شرکت شده‌اند همه رویه‌های حسابداریشان مشترک و یکسان بوده و شرکتهایی که تازه تاسیس کرده‌ایم از ما الگو گرفته‌اند و رویه‌های حسابداری مشابهی انتخاب کرده‌اند. فقط شرکتهایی که تازه می‌خریم ممکن است عدم انطباق سال مالی داشته باشند یا اینکه رویه‌های حسابداریشان متفاوت باشد که بتدریج اصلاح می‌کنیم.
برای تسریع در کار تهیه صورتهای مالی، از فاصله 3 ماهه‌ای که می‌تواند بین پایان سالهای مالی شرکت مادر و شرکت فرعی وجود داشته باشد، یک ماه آن را استفاده کردیم. یعنی سال مالی شرکت مادر که سیمان فارس و خوزستان باشد 30 آبان است و سال مالی شرکتهای فرعی زیرمجموعه پایان مهرماه هرسال است. این فرصت یکماهه را برای این گذاشتیم که فرصت بیشتری داشته باشیم تا بتوانیم صورت مالی تلفیقی را تهیه کنیم.
در کدینگی که شرکتها استفاده می‌کنند هر شرکت فرعی که مشمول تلفیق می‌شود یک کد خاص دارد و برای ثبت مبادلات باید از آن کد خاص استفاده شود. به‌علاوه شرکتها موظف بودند فهرست معاملات مشمول ماده 129 قانون تجارت را نیز تهیه و ارائه کنند. علاوه بر اینها، یک سری فرم و دستورعمل تهیه کردیم که آن هم مربوط به اطلاعات مبادلات فی مابین است؛ یعنی شرکتها به کمک این فرمها مشخص می‌کنند که چه موادی، چه دارایی، چه محصولی چه خدماتی را از کدام شرکت خریداری، و در چه حسابهایی ثبت کرده‌اند. سعی ما بر این است که شرکتهای فرعی همزمان با ارائه صورتهای مالی این فرمها را تهیه کنند و از این فرمها برای پیگیری کردن، تحلیل و احتمالا" رفع مغایرات فیمابین شرکتها استفاده می‌شود.
کار دیگر تحلیل مبادلات با اهمیتی است که بین شرکت فارس و خوزستان و شرکتهای فرعی در فاصله زمانی یکماهه مربوط به تفاوت پایان سالهای مالی، صورت می‌گیرد. در صورتی که بدانیم آثارش با اهمیت است و صورتهای مالی تلفیقی را تحت‌الشعاع قرار می‌دهد، این اطلاعات یکماهه را هم تهیه می‌کنیم و آثارش را روی صورتهای مالی تلفیقی می‌آوریم.

دکتر مکرمی
آیا حذف و مطابقت حسابهای فی‌مابین شرکتهای گروه، اگر تعدادشان زیاد باشد، نیاز به تدابیر ویژه و روشها و سازوکارهای خاص دارد؟در این مورد از جناب آقای معبودی خواهش می‌کنم توضیحاتی ارائه بفرمایند.

معبودی
وقتی ما راجع به گروه صحبت می‌کنیم اگر پیشفرضمان را بگذاریم بر گروه سی‌ـ‌چهل شرکتی، مجبور خواهیم بود برنامه زمانبندی‌شده داشته باشیم. در برنامه زمانبندی، یکی از کارهایی که خیلی وقتگیر است، حذف حسابهای فیمابین گروه است. برای اینکه در انتهای کار دچار مشکل نشویم بهتر است در خلال سال مالی، شرکتهای گروه در فاصله‌هایی زمانی‌ـ‌ مثلا" اگر امکانپذیر است هر سه ماه یک‌بار، اگر امکانپذیر نیست هر شش ماه یک‌بار، حتما" با همدیگر صورتهای تطبیق تهیه بکنند.
قدم بعدی این است که اقلام بازی که در این صورتهای تطبیق هست در دفترهای شرکتی که  باید سند بخورد، سند بخورد. این باز چه کمکی می‌کند؟ در انتهای کار که شما صورتهای مالی را جمع می‌کنید، این مانده‌ها که وارد ترازنامه شود، مغایرت با شرکتهای دیگر گروه به حداقل می‌رسد. ولی به هر صورت قطعا" مواردی پیش می‌آید که به‌واقع نمی‌شود، یا نمی‌توانند اسناد اصلاحی در دفترهای قانونی شرکتها بزنند، چرا که اختیار تصمیم‌گیری آن درسطوح بالای مدیریت است که بایدآن را حل و فصل کنند.
فرض کنیم بعد از همه این کوششها باز هم مغایرت وجود دارد. در این صورت، یک راه‌ حل این است که یک‌ سری فرم تهیه کنیم و برای شرکتها بفرستیم و از آنان بخواهیم معاملات فی‌مابین، و سایر اطلاعات مورد نیاز برای تلفیق را تکمیل و ارسال کنند. ولی در گروههایی که از تعداد بسیار زیادی شرکت تشکیل شده‌اند، مثل سازمان گسترش و نوسازی که حجم گسترده‌ای از شرکتها را تحت پوشش دارد شاید مشکل باشد که بتوان همه فرمها را از شرکتها گرفت. ما به روش دیگری عمل کردیم و موضوع را گذاشتیم در صورتهای مالی و به شرکتها گفتیم هنگام تهیه صورتهای مالی این اطلاعات خاص را در آن افشا کنند. اولین کار این است که از یادداشتهای همراه صورتهای مالی شرکتها اطلاعات لازم را استخراج و در کاربرگ درج می‌کنیم. بعد از اینکه اطلاعات را استخراج کردیم، آنها را تجمیع می‌کنیم. یعنی اگر در حسابهای دریافتنی، در حسابهای پرداختنی، و در سرفصلهای مختلف، یک شرکت حساب دارد، همه را با هم جمع می‌کنیم و در نهایت یک مانده درمی‌آوریم. پس از آن باید ببینیم شرکت الف با شرکتهای دیگر مجموع مانده‌اش چقدر است. اگر اینها با هم اختلاف حساب نداشته باشند، کارمان خیلی راحت می‌شود، حسابها را با همدیگر حذف می‌کنیم. اما مانده‌ها قطعا" با هم اختلاف دارند. در این حالت این اختلافها را چکار کنیم؟ یک فرض معقول باید بگذاریم. اگر شرکتی می‌گوید 10 میلیون از دیگری طلب دارد و شرکت مقابل می‌گوید 8 میلیون ریال بدهکار است می‌گوییم 8 میلیون ریال را که هر دو قبول دارید، پس 8 میلیون ریال را با هم می‌زنیم، و اختلاف به 2 میلیون ریال کاهش می‌یابد.
حالا، اگر گروه ما از دو شرکت تشکیل شده باشد که مشکلی نیست. اگر تعداد شرکتها زیاد باشد باید یک کاربرگ درست کنیم، این ارقام را بریزیم در این کاربرگ و اقلام باز را مشخص کنیم. حال، مدیر مالی شرکت می‌تواند به مدیریت گروه بگوید چنین اختلافاتی داریم. چون گروه در نهایت تصمیم‌گیرنده است می‌شود طبق استانداردهای تلفیقی، با نظر رئیس یا مدیر گروه، تعدیلات را انجام داد. شرکت مادر این قدرت را دارد که در کدام سرفصل اینها سند اصلاحی بخورد.
قطعا" مواردی پیش می‌آید که با تمام تلاشی که شما می‌کنید اختلاف حسابهای فیمابین رفع نمی‌شود. این کاملا" طبیعی است. نمی‌خواهم شما را ناامید کنم، کافی است که سال مالی حتی یک‌ماه تفاوت داشته باشد. این یکی از دلایلی است که ممکن است موجب مغایرت شود. پس با موارد این چنینی باید به‌شکل خاص برخورد کرد. مواردی را که به این شکل در می‌آید ضروری است که همه را جمع کنیم و خیلی هم سخت نگیریم. یک گروه کارشناسی درست کنیم و آثار مالی همه اینها را در بیاوریم و ببینیم چقدر اهمیت دارد و سپس از طریق بررسی کارشناسی برای آن راه حل بجوییم.

دکتر مکرمی
چگونه می‌توان با استفاده از کامپیوتر کار تهیه صورتهای مالی تلفیقی را ساده کرد و سرعت بخشید؟ از آقای صاره‌راز خواهش می‌کنم در این مورد توضیحاتی ارائه فرمایند.

صاره‌راز
تلفیق صورتهای مالی دو بخش اساسی دارد که در استاندارد هم مورد اشاره قرار گرفته است؛ بخش اول تجمیع اقلام داراییها، بدهیها، حقوق صاحبان سهام و نتایج عملیات شرکتهای گروه است و بخش دوم  انجام تعدیلات مربوط به تلفیق.
حال می خواهیم ببینیم در هر یک از این بخشها چه مقدار می‌توان از کامپیوتر استفاده کرد. در مورد تجمیع مانده‌ها که کار نسبتا" مکانیکی، ساده ولی معمولا" وقتگیر است هر چقدر شرکتهای گروه افزایش پیدا می‌کند به تبع آن زمان بیشتری برای این بخش از کارهم لازم است.
در این مرحله از کار اگر بخواهیم از کامپیوتر به‌عنوان یک ابزار کمکی استفاده کنیم دو راه حل معمول وجود دارد. یکی استفاده از نرم افزار معمولی حسابداری است که همه با آن سروکار داریم. صورتهای مالی هر شرکت در قالب سند حسابداری تنظیم و به ماشین داده می‌شود. برای ترازنامه یک سند و برای سود و زیان هم یک سند؛ طبیعی است که سود و زیان به یک حساب واسطه به‌عنوان کنترل ریز عملیات نیاز خواهد داشت، چون تراز نمی‌شود. وقتی این اطلاعات را به ماشین دادیم اگر تراز بگیریم تمام اقلام مشابه با هم جمع می‌شوند. رویه دیگر هم استفاده از نرم‌افزار اکسل (Excel) است که بسیار مشابه روش دستی است. اکسل کاربرگ نامحدود از نظر سطر و ستون در اختیار شما قرار می‌دهد که در ستونها نام شرکتهایی را که قرار است با هم تجمیع شود درج می‌کنید و در سطرها عناوین حسابها را. به این ترتیب وقتی عملیات ورود اطلاعات که از ماخذ صورتهای مالی شرکت اصلی و شرکتهای فرعی صورت می‌گیرد، انجام شد، جمع اولین ردیف، جمع موجودی نقد خواهد بود و الی آخر. بالطبع در این روش شما 3 کاربرگ اصلی خواهید داشت؛ یک کاربرگ برای داراییها، یک کاربرگ برای بدهیها و یک کاربرگ هم برای سود و زیان. پس به این ترتیب تجمیع حسابها یا مرحله اول از عملیات تلفیق براحتی با استفاده از نرم افزار اکسل انجام خواهد شد و ما می‌توانیم وارد مرحله بعدی که تلفیق است بشویم. در هر دوی این روشها کامپیوتر تنها به‌عنوان ابزار کمکی مورد استفاده قرار می‌گیرد و براساس یک برنامه از پیش تعریف‌شده عمل نمی‌کند. حال این نکته را اضافه کنم؛ برای اینکه در این روشها بتوانیم به‌سرعت به‌نتیجه مطلوب برسیم، حتی‌المقدور باید صورتهای مالی از طبقه‌بندیهای یکسانی برخوردار باشند.
مرحله دوم، مرحله اساسی تهیه صورتهای مالی تلفیقی یعنی انجام تعدیلات تلفیقی است. منظور عملیاتی مثل حذف سرمایه‌گذاریها به طرفیت صاحبان سهام شرکت فرعی، شناسایی طرفیت تفاوت ارزش دفتری و مطالبات خالص داراییهای شرکتهای فرعی، شناسایی سرقفلی، محاسبه حقوق اقلیت، حذف معاملات فیمابین، حذف سود تحقق نیافته و حذف حسابهای فیمابین است.
در تجمیع حسابها و تنظیم سند مربوط به حذف حسابهای فیمابین، کاربرگ اکسل بسیار مفید است. یعنی از طریق تشکیل یک ماتریکس، حسابها با هم مقایسه و مغایرت‌گیری می‌شوند و به‌راحتی از طریق تجمیع این حسابها، در پایان یک سند صادر خواهد شد. برای محاسبه حقوق اقلیت، برای تسریع در محاسبات نیز می‌توان از کامپیوتر استفاده کرد. نکته اساسی آن که برای اینکه حسابرس بتواند محاسبات را مورد رسیدگی قرار بدهد، بعد از اینکه اسناد و مدارک مربوط به هر بخش از تعدیلات انجام شد، یک سند تلفیقی بابت هر موضوع خاص صادر می‌کنیم که ضمایم آن هم در حقیقت مدارکی است که گردآوری کرده‌ایم.
در مرحله بعد حتماً لازم است این اسناد تلفیقی با استفاده از یک نظام عطف‌ مناسب شماره‌گذاری شود تا حسابرس بتواند براحتی به‌آنها دسترسی پیدا کند. ضمناً اگر از نرم‌افزار حسابداری استفاده شود به کلیه تعدیلات تلفیقی یک شماره سند  اختصاص یافته و وارد ماشین می‌شود. حال اگر تراز بگیریم تراز تلفیقی نهایی به دست می‌آید که به هر حسابی مراجعه کنیم گردش آن حساب اسناد اولیه‌ای است که  مانده‌ها را در آن وارد کرده‌ایم و بعد هم تعدیلات تلفیقی.
در حقیقت یک نرم افزار کامپیوتری هوشمند می‌تواند تمام این عملیات تلفیقی را خودش راسا" انجام بدهد که البته مستلزم پیشفرضها و پیش‌شرطهایی است. برای مثال اگر تمام شرکتهای گروه برای حسابهای فیمابین خود از کدینگ واحدی استفاده کنند با یک برنامه کامپیوتری می‌توان حسابها را استخراج، مقایسه و بعد  براساس آن سند تلفیقی تنظیم و صادر کرد.

دکتر مکرمی
از مشارکت شما و بقیه دوستان بسیار سپاسگزارم.

پانل دوم سمینار صورتهای مالی تلفیقی

صفار
با سلام و تشکر مجدد، ابتدا یک رباعی از علامه اقبال تقدیم دوستان می‌کنم که بی‌ارتباط به موضوع تلفیق، مشکلات آن و روش رویارویی با آن نیست:
گر مرد رهی میان خون باید رفت
ازپای فتاده سرنگون باید رفت
تـو پای به راه در نِه و هیچ مپرس
خود راه بگویدکه‌چون باید رفت
قسمت اول بحث، لزوم دسترسی به اطلاعات روز در زمان تحصیل شرکتهای فرعی است. از جناب آقای صاره‌راز خواهش می‌کنم در این زمینه توضیحاتی ارائه فرمایند.

صاره‌راز
در عملیات حذف و تعدیلات مربوط به تهیه صورتهای مالی تلفیقی برای اینکه سرمایه‌گذاری را حذف کنیم به  اطلاعات زمان تحصیل داراییها نیاز داریم: یکی صورتهای مالی شرکت فرعی در تاریخ تحصیل است و دوم ارزش متعارف داراییهای غیرپولی شرکت فرعی در تاریخ تحصیل. وقتی ما به‌عنوان سرمایه‌گذار سهممان را از دو عنصری که اول نام بردم محاسبه کردیم آنچه از بهای تمام شده سرمایه‌گذاری باقی ماند سرقفلی تلقی می‌شود.
حال ببینیم مشکلات چیست؟ در ارتباط با خالص ارزش داراییهای شرکت فرعی در تاریخ تحصیل، قاعدتا" به صورتهای مالی شرکتهای فرعی در تاریخ تحصیل نیاز داریم که در دسترس بودنش بسیار بعید است. گزارشگری معمولا" در مقطع پایان سال مالی صورت می‌گیرد و شما هم در مقاطع مختلف اقدام به خرید سهام می‌کنید. در عمل معمولا" آخرین صورتهای مالی حسابرسی شده‌ای که نزدیک به تاریخ تحصیل است مورد استفاده قرار می‌گیرد. در ارتباط با تفاوت ارزش دفتری و متعارف داراییهای غیرپولی شرکت فرعی مشکلات زیادی وجود دارد. در بسیاری موارد، چنین اطلاعاتی در شرکتها وجود ندارد. تهیه‌کنندگان صورتهای مالی تلفیقی که می‌بینند این اطلاعات وجود ندارد باقیمانده بهای تمام شده سرمایه‌گذاری را کلاً سرقفلی تلقی می‌کنند، که این صحیح نیست و تبعاتی را به‌دنبال خواهد داشت؛ از جمله مورد ایراد حسابرسان هم واقع خواهد شد. اشکال اساسی آن این است که بخشی از بهای تمام شده سرمایه‌گذاریها ناشی از تفاوت ارزش دفتری و متعارف داراییهای ثابت شرکت است که قطعا" نرخهای استهلاکش متفاوت از نرخ استهلاک سرقفلی خواهد بود.
مسئله دیگر این است که بخشی از بهای تمام شده سرمایه‌گذاری می‌تواند مربوط به تفاوت ارزش دفتری و متعارف داراییهایی باشد که نوعا" استهلاک‌پذیر نیستند، مثل زمین؛ وقتی شما این را سرقفلی تلقی می‌کنید یعنی چیزی را که اصلا" استهلاک پذیر نیست مستهلک می‌کنید. پس راه‌ حل این است که به دنبال به‌دست آوردن این اطلاعات برویم؛ یعنی ارزش متعارف داراییهای غیرپولی شرکت فرعی در تاریخ تحصیل. پیشنهاد این است که از کارشناس بخواهیم این داراییها را به‌تاریخ تحصیل ارزیابی کند تا بتوانیم از آن اطلاعات برای این مقصود خاص استفاده کنیم. فقط به یک نکته توجه کنید و آن این است که حتما" به آن کارشناس بگویید که ارزش کاربردی اینها را مشخص کند.
 مثالی بزنم. در یکی از شرکتهایی که ما تلفیق می‌کردیم یکی از اقلام، زمین بسیار بزرگی مربوط به‌کارخانه بود که کارشناس قیمت بالایی برای آن منظور کرده بود، ولی واقعیت این بود که وی قیمت زمین را با فرض اینکه قرار است در آن  ساختمان‌سازی شود، تعیین کرده بود؛ در حالی‌که شرکت قرار نبود زمین را به آن مصرف برساند. پس به این نکته توجه کنید در موقع کارشناسی حتما" ارزش کاربردی داراییها مشخص شود.

صفار
یکی از نکات با اهمیت در تلفیق، استفاده از رویه‌های یکسان در شرکتهای اصلی و فرعی است. از جناب آقای محمودزاده خواهش می‌کنم در مورد این موضوع و مشکلات محتمل در صورت استفاده‌نکردن شرکتهای مشمول تلفیق از رویه‌های یکسان توضیحاتی ارائه فرمایند.

محمودزاده
هر شرکتی در انتخاب رویه‌های حسابداری خودش مخیر است و تا زمانی که نیاز اساسی به تغییر در رویه‌های مورد عمل شرکت ایجاد نشود، رویه خود را دنبال خواهد کرد. منتها موقعی که یک شرکت به‌عنوان شرکتی در داخل گروه قرار می‌گیرد به‌نوعی این نیاز اساسی جهت تغییر رویه‌هایش احساس می‌شود و وقتی تحت کنترل شرکت دیگر در می‌آید ناچار به تبعیت از قواعد جدیدی خواهد بود. شرکت اصلی هم برای تهیه صورتهای مالی خود یا به‌عبارتی صورتهای مالی تلفیقی،  ناچار است موازین خاصی را جهت همگن ساختن اطلاعات صورتهای مالی شرکتهای گروه درنظر بگیرد.
به هرحال طبق استانداردهای تلفیق، در شرایطی که رویه‌های متفاوتی در شرکتهای مختلف مورد استفاده قرار بگیرد، تنها به افشای آن در صورتهای مالی اکتفا می‌شود. در مواردی که رویه‌های حسابداری در شرکتها یکسان نیست تاکید اولیه بر آن است که شرکتها رویه‌هایشان را تغییر دهند ولی اگر این کار مقدور نبود آثار آن در صورتهای مالی تلفیقی افشا می‌شود که مشخص شود برای مثال هر بخشی از موجودیها براساس چه رویه‌ای ارزیابی و قیمتگذاری شده است.

صفار
از آقای صاره‌راز خواهش می‌کنم به اختصار در خصوص این موارد توضیحاتی بدهند: یکی اینکه در مواردی که خرید سهام طی سال در چند نوبت انجام شود، شکل تلفیق چگونه است؟ دیگری در مورد شرکتهای فرعی که خودشان شرکت مادر هستند وضعیت این شرکتها در تلفیق چگونه خواهد بود؟ آیا چند صورت مالی تلفیقی را مجدداً تلفیق می‌کنیم یا به شکل دیگری عمل می‌شود؟ بحث دیگر این است که در برخی گروهها، شرکتهای سرمایه‌گذاری وجود دارد با عنوان شرکتهای بازارساز؛ برخورد با این موارد چیست و بالاخره منفی‌بودن حقوق صاحبان سهام بعضی از شرکتهای فرعی چه تاثیری در صورتهای مالی دارد؟ مطلب دیگر بحث مستندکردن عملیات تلفیق است که صبح به آن اشاره‌ای شد. لطفاً در این موارد نیز توضیحاتی ارائه فرمایید.

صاره‌راز
مابه‌عنوان حسابرس هنگامی که برای رسیدگی، با صورتهای مالی تلفیقی روبه‌رو می‌شویم، بهتر است از شرکت بخواهیم که قبلا" مستندسازی را انجام بدهد. در کنار مستندسازی تاکید بر عطف‌گذاری مناسب است. یک مشکل اساسی ما زمان است که فوق‌العاده فشرده است. برای اینکه بشود از این زمان بهترین استفاده را کرد، بخشی که به ما حسابرسان برمی‌گردد این است که براحتی بتوانیم به اطلاعات دسترسی پیدا کنیم. این هم مستلزم  نظام عطف‌گذاری مناسب است که در برنامه‌های تلفیقی سردرگم نشویم و بتوانیم به‌راحتی مسیر را  پیدا کنیم. طبعا" صورت مالی تلفیقی که از مستندات لازم برخوردار نباشد مورد قبول حسابرس قرار نخواهد گرفت.
در مورد خرید سهام در مقاطع مختلف، اگر در یک سال باشد،  اطلاعات مورد نیاز، یکی صورتهای مالی شرکت فرعی است و دیگری همان تفاوت ارزش دفتری و متعارف. بنظر می‌رسد که خرید سهام در طول سال به دفعات مشکل خاصی را پدید نمی‌آورد. چون نه صورتهای مالی در تاریخهای خرید در اختیار هست و نه گزارشهای کارشناسی به دفعات در طول سال. اطلاعاتی که مورد نیازمان است صورتهای مالی حسابرسی شده شرکت فرعی در پایان سال خرید به‌علاوة گزارشی در ارتباط با ارزش روز داراییهای غیرپولی شرکت فرعی است، با این فرض که در طول سال تغییری نکرده است.
روش دیگری هم وجود دارد که محاسبات برمبنای آخرین نوبت تحصیل صورت می‌گیرد؛ دیگر لازم نیست که مثلا" اگر در چهار نوبت در طول یک سال خریداری کرده‌ایم برای چهار نوبت محاسبه کنیم.
در مورد شرکتهایی که خودشان شرکتهای فرعی‌ دارند و اقدام به تهیه صورتهای مالی تلفیقی می‌کنند، تهیه صورتهای مالی تلفیقی به دو روش مستقیم و غیرمستقیم انجام می‌شود. بهتر است که شرکت نهایی خود راسا" اقدام به تهیه صورتهای مالی تلفیقی کند؛ از ابتدا و بدون در نظر گرفتن صورتهای مالی تلفیقی که قبلاً تهیه شده است. صورتهای مالی گروه فرعی، مجموعه‌ای را حذف کرده که مشمول تلفیق در صورتهای مالی خودش بوده‌اند. مجددا" بخشی از معاملات باید حذف شود. به هرحال هر دو روش قابل قبول است و به نتایج واحدی منجر خواهد شد. ولی اگر  صورتهای مالی تلفیقی را ملاک عمل قرار بدهید  پیچیدگیهایی دارد که به‌نظر می‌رسد  اگر از ابتدا این عمل را مستقیم انجام دهیم راحت‌تر خواهد بود.
در مورد منفی بودن حقوق صاحبان سهام در برخی از شرکتهای فرعی، در استاندارد این موضوع به روشنی توضیح داده شده که اگر به موجب قانون خود آن سهامداران اقلیت ملزم به جبران زیان شوند و نوع شرکت به‌گونه‌ای باشد که آنها ملزم به جبران زیان باشند در چنین حالتی تحت عنوان مازاد زیانهای سهم اقلیت به سایر شرکتها نشان داده شود؛ در غیر این صورت اینها در تعهد خود گروه قرار خواهد گرفت و کماکان کاهنده در حقوق صاحبان سهام تلقی خواهد شد.
شرکتهایی که در کنار شرکت اصلی اقدام به خرید و فروش سهام می‌کنند قاعدتا" همان مجموع سهام شرکت اصلی را در اختیار دارند. بعلاوه، یک سری از شرکتهای فرعی هم سهام  شرکتهای فرعی دیگر را برای کنترل قیمتهایشان در بازار، خرید و فروش می‌کنند. این سرمایه‌گذاریها قاعدتا" باید در صورتهای مالی آن شرکت بخصوص تحت عنوان سرمایه‌گذاریهای کوتاهمدت طبقه‌بندی شود. به‌هرحال در تلفیق صورتهای مالی، به دلیل اینکه منطبق با عملیات فی‌مابین هست آن بخش از سرمایه‌گذاریها هم حذف خواهد شد؛ چون اگر حذف نشود در حقیقت مابه‌ازای سرمایه‌گذاری باعث می‌شود که ما حقوق اقلیت را شناسایی کنیم که طرف حسابش همین سرمایه‌گذاریها خواهد بود که آنها هم در تلفیق منظور و حذف خواهد شد.

صفار
بحث تلفیق صورتهای مالی اصولاً بحث مشکلی است. تلفیق صورتهای مالی به خصوص در جاهایی که شرکت فرعی زیاد دارد کاری مشکل، اما عملی است. نه اینکه دوستان فکر کنند کار ساده‌ای است. بحث این است که وقتی می‌گوییم شرکتی مشمول تلفیق است،  یعنی اینکه شرکت اصلی که 100 ـ 200 تا شرکت دارد، عملاً مدعی اداره آنهاست. شرکت اصلی کنترل شرکتهای فرعی را در اختیار دارد و بدین خاطر است که باید صورتهای مالی آنها را تلفیق کند. اساساً این مکانیزم یا راهکار کنترل چگونه است که بتواند روی تلفیق تأثیر مثبتی بگذارد؟ از جناب آقای محمودزاده خواهش می‌کنم در این مورد توضیح دهند.

محمودزاده
در ارتباط با صورتهای مالی تلفیقی، به‌این دلیل که ما انتظار می‌کشیم تا صورتهای مالی حسابرسی شده شرکتهای فرعی آماده شود و بعد بر مبنای آن کار کنیم تهیه آن طول می‌کشد. پیشنهادی هم شد که   صورتهای مالی نیمه‌نهایی شرکتها ـ‌که از نظر خود شرکتها نهایی و تحویل حسابرس شده‌است‌ـ مبنا قرارگیرد. برمبنای این صورتهای مالی اطلاعات اولیه وارد و در طول مدت زمان تهیه صورتهای مالی تلفیقی، اطلاعات نهایی گردآوری می‌شود: اطلاعات مربوط به معاملات فیمابین، وضعیت حسابها و مغایرت و…، بدیهی است اگر کار به این شکل شود،  مسلما" سرعت مورد نظر در تهیه صورتهای مالی تلفیقی حاصل خواهد شد و در مجامع عمومی عادی تصمیم‌گیری جهت تصویب و تقسیم سود، باتوجه به اطلاعات مشروح در صورتهای مالی تلفیقی انجام می‌شود. این امری شدنی است، هر چند مشکل است و نیاز به صرف زمان و تهیه فرمتهای خاصی دارد، اما اقدامی انجام‌شدنی است و امیدواریم که شرکتهای ما، شرکتهایی که سرمایه‌گذار هستند بروند به این سمت که همزمان با تهیه صورتهای مالی شرکت مادر، صورتهای مالی تلفیقی‌شان هم آماده و قابل ارائه شود.

صفار
از آقای عالی‌ور خواهش می‌کنم توضیحات ارائه شده را تکمیل بفرمایند.

عالی‌ور
در تلفیق صورتهای مالی، وجود درصدهای مالکیت و مقیاسهای کمّی، نشانه و اماره‌ای برای تعیین کیفیتهاست. در واقع، وجود این کمّیتها، کمک‌کننده و یاری‌دهنده است و نه اساس کار؛ و اصل، کیفیت مالکیت است. گفته شده است هنگامی که شرکت اصلی بر شرکت فرعی کنترل یا بهتر بگویم تسلط دارد، تلفیق صورتهای مالی ضرورت می‌یابد. بنابر این، تسلط بر منافع و منابع،ملاک است نه میزان و اندازه‌ سرمایه‌گذاری. همان‌گونه که اطلاع دارید، در حرفه حسابداری در مورد مقیاس و اندازه اهمیت به‌عنوان یک مفهوم واقعگرایانه چنین بحث نشده است که بگویند مثلاً، اندازه و مقیاس به‌طور کلی چه مقدار یا چند درصد است. در ارتباط با تلفیق صورتهای مالی نیز وجود تسلط یا کنترل به‌عنوان یک موضوع کیفی اساساً تأکید شده است و به مقیاس کمّی مربوط، به خاطر کمک به اعمال قضاوت دربارة این پدیده کیفی اشاره شده است.
در واقع مقیاس کمّی 50درصد به بالا در مورد تهیه صورتهای مالی تلفیقی یا مقیاس 20درصد به بالا در ارتباط با ضرورت به‌کارگیری روش ارزش ویژه نیز به‌خاطر کمک به اعمال قضاوت در مورد وجود یا نبود تسلط و یا نفوذ مؤثر، حسب مورد، مطرح شده است.
اما راجع به مستندسازی در خصوص تهیه صورتهای مالی تلفیقی نیز لازم می‌دانم به چند نکته ظاهراً ساده اما مهم اشاره کنم. بر خلاف صورتهای مالی اشخاص حقوقی، صورتهای مالی تلفیقی متکی به دفترهای حسابداری مشخص نیست. دفترهای مبنای این‌گونه صورتها، در واقع مجموعه دفترهای کلیه واحدها و اعضای گروه به اضافه کاربرگهای تلفیقی است.
مستندسازی در ارتباط با تهیه صورتهای مالی تلفیقی، یعنی کاربرگهای تلفیقی و حتی مدارک و اسناد پشتیبان این‌گونه کاربرگها و به‌ویژه، ستون ثبتهای تعدیلی و حذفی آن، باید صحیح و قابل اتکا و اعتماد و از استحکام لازم برخوردار باشد. در هرحال، صورتهای مالی تلفیقی از زاویه دید سهامدار اکثریت اساساً و به‌خاطر تأمین نیازهای اطلاعاتی او تهیه می‌شود و همتایی در دنیای واقعی ندارد.
نکته دیگر که لازم است بیشتر توصیف شود، نحوه انعکاس حقوق سهامداران اقلیت، درهنگامی است که مانده آن بدهکار است. توافق بر این است که در چنین وضعیتهایی حقوق سهامداران نباید در ترازنامه تلفیقی، چزء بدهکاران گزارش شود بلکه بر انعکاس آن در بخش حقوق صاحبان سهام اکثریت در ترازنامه تلفیقی به‌عنوان یک رقم کاهنده تأکید شده است. زیرا، مانده بدهکار حقوق سهامداران اقلیت معرف یک زیان تحقق نیافته است که باید به‌وسیلة اکثریت تحمل شود. علاوه براین، این شیوه برخورد با مانده بدهکار حقوق سهامداران اقلیت با قانون تجارت نیز اغلب هماهنگی دارد، زیرا مسئولیت سهامداران در شرکتهای سهامی محدود به سرمایه آنهاست و نه بیشتر.

صفار
با تشکر از تمام دوستان که تا این ساعت با ما همکاری و مشارکت داشتند و به امید موفقیت در تهیه و ارائه صورتهای مالی تلفیقی.

منبع : فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

بخشنامه شماره 633/82-211/م مورخ 28/9/85

در اجرای مفاد نامه شماره 3120-1/م مورخ 1/9/85 دفتر مقام معظم رهبری- تاریخ بروز رسانی 4/10/85

در اجرای مفاد نامه شماره 3120-1/م مورخ 1/9/85 دفتر مقام معظم رهبری و در راستای تبصره 3 ماده 2 قانون مالیاتهای مستقیم و اصلاحیه های بعدی آن تصریح و تاكید می­گردد «آستان مقدس حضرت امام خمینی(ره)، شركتها و موسسات تابعه آن كماكان به شرح بخشنامه شماره 5882/1087-4/30 مورخ 20/2/1378 از پرداخت هر گونه مالیات معاف خواهند بود.»

بدیهی است مفاد این بخشنامه ناظر بر معافیت از پرداخت هر گونه عوارض، مالیات حقوق كاركنان و مالیاتهای تكلیفی كه آستان و شركتها و موسسات تابعه حسب مقررات مكلف به كسر و ایصال آنها هستند نخواهند بود. 534/م

علی اكبر عرب مازار

منبع : جامعه حسابداران رسمی ایران

بخشنامه شماره 46502 مورخ 27/9/85

پیرو بخشنامه شماره 24831/2125-211 مورخ 27/6/85 - تاریخ بروز رسانی 4/10/85

بانكها

شركت ها

سازمان ها

موسسات و اشخاص حقیقی

پیرو بخشنامه شماره 24831/2125-211 مورخ 27/6/85 ، نظر به اینكه درآمد اشخاص خارجی از محل سود و كارمزد دریافتی از جمله فعالیت های آنان و از مصادیق بهره برداری از سرمایه در ایران می باشد، بنابراین اعطای وام و تسهیلات مالی توسط سرمایه گذاران و بانكهای خارجی كه فعالیت خود را از طریق غیرمقر دائم و یا شعبه، نمایندگی، كارگزار و امثال آنها در ایران انجام می دهند حسب مورد مشمول مالیات بردرآمد طبق مقررات قانون مالیاتهای مستقیم می باشند و سازمان امور مالیاتی كشور بنا به اختیار حاصل از مقررات تبصره ماده 159 قانون یادشده  مقرر می دارد:

مودیان محترم مالیاتی اعم از اشخاص حقیقی و حقوقی هنگام پرداخت وجوه مذكور، ابتدا میزان مالیات متعلقه را از ادارات امور مالیاتی ذیربط استعلام و سپس نسبت به كسر و پرداخت مالیات از سود و كارمزد پرداختی در مهلت مقرر قانونی اقدام نمائید. در غیر این صورت علاوه بر مالیات متعلقه مشمول جریمه مقرر در قانون نیز خواهند بود. ادارات امور مالیاتی و حسابداران رسمی مكلفند در رسیدگی پرونده مالیاتی اشخاص مذكور از كسر و پرداخت به موقع مالیاتهای متعلقه اطمینان حاصل نموده و در گزارش خود موارد را قید نمایند. 577/م

علی اكبر عرب مازار

رونوشت:

- معاونین سازمان

- شورای عالی مالیاتی

- دفتر فنی مالیاتی

- ادارات كل امور مالیاتی جهت اطلاع و ابلاغ به زیرمجموعه.

- جامعه حسابداران رسمی ایران

-  سازمان حسابرسی

-دفتر رئیس كل

منبع : جامعه حسابداران رسمی ایران

بخشنامه شماره 46707/3447/232 مورخ 28/9/85

برخی از ادارات امور مالیاتی در رسیدگی به پرونده عملکرد .. تاریخ بروز رسانی 2/10/85

سازمان امور مالیاتی كشور

اداره كل امور مالیاتی استان ........

اداره كل امور مالیاتی

احتراماً

نظر به اینكه طبق اطلاع واصله از سازمان حسابرسی و جامعه حسابداران رسمی، برخی از ادارات امور مالیاتی در رسیدگی به پرونده عملكرد مودیان مالیاتی كه در اجرای ماده 272 ق.م.م ظرف مهلت مقرر نسبت به تسلیم گزارش حسابرسی مالی و مالیاتی مطابق مقررات اقدام نموده­اند، عملاً بدون توجه به مفاد قانون مالیاتهای مستقیم و بخشنامه شماره 13269 مورخ 25/7/1384 جهت كنترل دفاتر و اسناد و مدارك به آدرس قانونی مودی مراجعه و در اجرای بند 2 ماده 97 ق.م.م كتباً یا به صورت شفاهی سوالاتی را از مودیان مزبور استعلام می نمایند.

نظر به اهمیت حصول اطمینان از اجرای صحیح قانون و مفاد بخشنامه موصوف، لازم است ترتیبی اتخاذ گردد تا كلیه ادارات امور مالیاتی، موازین قانونی و مفاد بخشنامه مذكور را ملاك رسیدگی قرار داده و هر گونه ابهام را ابتدا از حسابدار رسمی تنظیم كننده گزارش حسابرسی مالیاتی استعلام نموده و در صورت عدم ارائه پاسخ ظرف مهلت مقرر، برابر قانون و مقررات اقدام شود.

محمود شكری

معاون عملیاتی

رونوشت:

جامعه حسابداران رسمی ایران جهت اطلاع.

سازمان حسابرسی جهت اطلاع

منبع : جامعه حسابداران رسمی ایران

بخشنامه شماره 41019/2700-211 مورخ 11/9/85

اصلاحيه 27/10/80 قانون مالياتهای مستقيم تبصره 2 ماده 52 و تبصره 4 ماده 59 و ... تاريخ بروز رسانی 14/9/85

اطلاع داريد كه در اصلاحيه 27/10/80 قانون مالياتهاي مستقيم تبصره 2 ماده (52) و تبصره (4) ماده 59 قانون مزبور حذف گرديد. متعاقباً در انطباق عقود اجاره به شرط تمليك، مشاركت مدني و فروش اقساطي املاك و مستغلات كه بانكها با مشتريان خود منعقد مي نمايند با مقررات مالياتي اصلاحي ابهاماتي مطرح شد كه اين امر منجر به صدور بخشنامه هاي متعدد حاوي راهنمايي لازم در اين خصوص گرديد. معهذا برابر اطلاع واصله كماكان تشتت آراء و برخوردهاي متفاوت با اينگونه قراردادها جريان دارد كه موجب سردرگمي و نارضايتي موديان شده است. با امعان نظر به احكام و مقررات قوانين عمليات بانكي بدون ربا، ثبت اسناد و املاك كشور و انطباق آنها با حكم ماده 59 قانون مالياتهاي مستقيم بدينوسيله تاكيد و مقرر مي گردد:

1-    سهم بانك در قراردادهاي مشاركت مدني و فروش اقساطي كه متضمن نقل و انتقال قطعي مالكيت عين و منافع في مابين بانكها و مشتريان آنها نمي گردد،‌ مشمول پرداخت ماليات نقل و انتقال املاك نخواهد بود.

ليكن خريد املاك و واگذاري آن به مشتريان در قالب قرارداد اجازه به شرط تمليك كه مستلزم انتقال قطعي املاك في مابين آنها مي باشد حسب مورد با رعايت مقررات مربوط مشمول پرداخت ماليات نقل و انتقال عين و يا حق واگذاري محل موضوع ماده 59 قانون مالياتهاي مستقيم مي گردد.

2-    در مواردي كه بانكها قصد تنظيم سند رسمي انتقال املاك و اراضي متعلق به خود را دارند، ادارات امور مالياتي محل وقوع ملك بر اساس مفاد ماده 59 اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم و رعايت ساير مقررات مربوط با وصول ماليات نقل و انتقال قطعي و حق واگذاري محل املاك موصوف حسب مورد اقدام و گواهي انجام معامله را صادر و در هر مورد رونوشت گواهي صادره را به اداره كل امور مالياتي محل اقامتگاه بانك (‌در تهران اداره كل امور مالياتي موديان بزرگ) ارسال نمايند.

با ابلاغ اين بخشنامه به ادارات كل امور مالياتي مفاد آن جايگزين بخشنامه هاي شماره 55748/6159-211 مورخ 2/10/81 ، شماره 70711/7598-211 مورخ 12/12/81 مي گردد و قسمت اخير (پاراگراف دوم) بند (6) بخشنامه شماره 13530 مورخ 27/6/84 نيز لغو مي گردد. 225/م

علي اكبر عرب مازار

منبع : جامعه حسابداران رسمی ایران

بخشنامه شماره 35513/2845-211 بتاريخ 23/8/85

ايجاد بيست و نه شهرك صنعتي در يازده استان كشور و يك مجتمع فناوري اطلاعات

 به پيوست تصوير مصوبه شماره 80752/ت36026 هـ مورخ 22/7/85 هيئت محترم وزيران راجع به ايجاد بيست و نه شهرك صنعتي در يازده استان كشور و يك مجتمع فناوري اطلاعات IT در استان قم به شرح جدول ضميمه، جهت اطلاع و بهره برداري لازم ارسال مي گردد. 200/م

محمد قاسم پناهي

شماره: 80752/ت36026

تاريخ: 22/7/1385

 جمهوري اسلامي ايران

رئيس جمهور

تصويب نامه هيات وزيران

بسمه تعالي

وزارت صنايع و معادن

هيئت وزيران در جلسه مورخ 19/7/1385 بنا به پيشنهاد شماره 108435-60 مورخ 9/7/1385 و به استناد بند (8) اصلاحي ماده واحده قانون راجع به تاسيس شركت شهركهاي صنعتي ايران – مصوب 1376- تصويب نمود:

ايجاد بيست و نه شهرك صنعتي در يازده استان كشور و يك مجتمع فناوري اطلاعات IT در استان قم به شرح جدول پيوست كه تاييد شده به مهر دفتر هيئت دولت است، مجاز است.

پرويز داودي

معاون اول رئيس جمهور

 رونوشت به دفتر مقام معظم رهبري، دفتر رئيس جمهور، دفتر رياست قوه قضائيه، دفتر معاون اول رئيس جمهور، دفتر معاون اجرايي رييس جمهور، دفتر معاون حقوقي و امور مجلس رئيس جمهور، دفتر رئيس مجمع تشخيص مصلحت نظام، ديوان محاسبات كشور، ديوان عدالت اداري، اداره كل قوانين مجلس شوراي اسلامي، سازمان بازرسي كل كشور، اداره كل حقوقي، اداره كل قوانين و مقررات كشور، وزارت دادگستري، وزارت امور اقتصادي و دارايي، سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور، دبيرخانه شوراي اطلاع رساني دولت و دفتر هيئت دولت ابلاغ مي شود .

دفتر هيئت دولت

منبع : جامعه حسابداران رسمی ایران

بخشنامه شماره 34114/2877-211 بتاريخ 20/8/85

تسري برخي از احكام مندرج در قانون مالياتهاي مستقيم به مقررات موضوع تبصره 3 ماده 6 قانون موسوم به تجميع عوارض

 نظر به اينكه در خصوص تسري برخي از احكام مندرج در قانون مالياتهاي مستقيم به مقررات موضوع تبصره 3 ماده 6 قانون موسوم به تجميع عوارض ابهاماتي مطرح گرديده است لذا بدينوسيله مقرر مي دارد:

با توجه به اينكه احكام مقرر در قانون اخيرالذكر با قانون مالياتهاي مستقيم مجزا مي باشد و منابع وصول آنها نيز متفاوت است و حكم تبصره 3 ماده 6 قانون موسوم به تجميع عوارض «صرفاً» در خصوص شمول احكام ماده 211 به بعد فصل نهم باب چهارم قانون مالياتهاي مستقيم به وصول وجوه دريافتي موضوع مواد 3 و 4 قانون مارالذكر، تصريح نموده است بنابراين تسري ساير احكام غيرمرتبط در قانون مالياتهاي مستقيم از جمله مقررات مواد 187 و 202 قانون مذكور به قانون موسوم به تجميع عوارض فاقد وجاهت قانوني است. 199/م

 علي اكبر عرب مازار

منبع : جامعه حسابداران رسمی ایران

بخشنامه شماره 33637/2605-211 بتاريخ 17/7/85   قانون توسعه منطقه آزاد ارس مشتمل بر ماده واحده و سه تبصره

قانون توسعه منطقه آزاد ارس مشتمل بر ماده واحده و سه تبصره

  به پيوست قانون توسعه منطقه آزاد ارس مشتمل بر ماده واحده و سه تبصره كه در جلسه علني روز يكشنبه مورخ 29/5/85 مجلس شوراي اسلامي تصويب و در تاريخ 15/6/85 به تاييد شوراي نگهبان رسيده است جهت اطلاع و اجراي مفاد آن ابلاغ مي گردد. 188/م

محمد قاسم پناهي 

بسمه تعالي

قانون توسعه محدوده منطقه آزاد ارس

ماده واحده – به دولت اجازه داده مي شود محدوده فعلي منطقه آزاد ارس را در نقاط مشترك مرزهاي جمهوري اسلامي ايران و جمهوري آذربايجان، جمهوري نخجوان و جمهوري ارمنستان توسعه دهد.

تبصره 1- هزينه هاي مالي اجراي اين قانون از محل درآمد منطقه آزاد تامين مي شود.

تبصره 2- در محدوده توسعه يافته (‌موضوع اين قانون) مواد (51) الي (71) بخش چهارم فصل اول باب سوم و مواد    (304)‌الي (306) ، (‌318) ، (421) و(‌562) تجارت مصوب سال 1311 مجري نمي باشد و ساير مواد قانون مذكور مادامي كه شوراي نگهبان آنها را خلاف موازين شرع اعلام نكرده است قابل اجرا خواهد بود.

تبصره 3- تاسيس شعب بانكها و موسسات مالي و اعتباري خارجي در محدوده توسعه يافته منظقه آزاد ارس (‌موضوع اين قانون)‌مجاز نمي باشد.

قانون فوق مشتمل برماده واحده و سه تبصره در جلسه علني روز يكشنبه مورخ بيست و نهم مردادماه يكهزار و سيصد و هشتاد و پنج مجلس شوراي اسلامي تصويب و در تاريخ 15/6/1385 به تاييد شوراي نگهبان رسيد.

 غلامعلي حدادعادل

 رئيس مجلس شوراي اسلام

منبع : جامعه حسابداران رسمی ایران

بخشنامه شماره 253630109-211بتاريخ 1/8/85

در اجراي ماده 15 آئين نامه طبقه بندي و تشخيص صلاحيت پيمانكاران ، موضوع تصويب نامه شماره 48013/ت 23251 هـ مورخ 11/12/81 هيات محترم وزيران

در اجراي ماده 15 آئين نامه طبقه بندي و تشخيص صلاحيت پيمانكاران ، موضوع تصويب نامه شماره 48013/ت 23251 هـ مورخ 11/12/81 هيات محترم وزيران ، كه به موجب آن امتياز توان مالي پيمانكاران جهت اخذ رتبه از سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور، بر اساس آخرين اظهارنامه مالياتي تسليمي آنان تعيين مي گردد، به پيوست فرم شماره 76 به همراه برگ درخواست مودي جهت ارائه اطلاعات مورد نياز به سازمان مديريت و برنامه ريزي استان (‌جهت رتبه هاي 3 و بالاتر )‌و در تهران از طريق دفتر امور مشاوران و پيمانكاران سازمان مديريت و برنامه ريزي كشور (‌جهت رتبه هاي 1 و 2) ارسال مي گردد. 9195/م

 علي اكبر عرب مازار 

منبع : جامعه حسابداران رسمی ایران