فناوری اطلاعات و حسابرسی

G.H. Tucker

رشد انفجارگونه تواناییهای فناوری اطلاعات و گرایش واحدهای تجاری دارای اندازه‌های مختلف به کسب مزیت رقابتی، آنها را به‌‌استفاده روزافزون و بیشتر از سیستمهای فناوری اطلاعات برای ایجاد، پردازش، ذخیره‌سازی و انتقال اطلاعات، هدایت می‌کند. امروزه کارکنان سطوح مختلف واحدهای تجاری جهت انجام فعالیتهای روزانه خود از سیستمهای فناوری اطلاعات استفاده می‌کنند. مدارک الکترونیکی، جایگزین اسناد و مدارک کاغذی شده است. در حقیقت، به‌سختی می‌توان شرکتهایی را پیدا کرد که لااقل در یکی از زمینه‌های گزارشگری مالی، اهداف عملیاتی و رعایتی  خودشان از فناوری اطلاعات استفاده نکنند.
در نتیجه به‌شکلی طبیعی حسابرسی مستقل این‌گونه شرکتها نیز تحت تأثیر این چگونگی قرار می‌گیرد. طی چند سال گذشته هیئت تدوین استانداردهای حسابرسی وابسته به انجمن حسابداران رسمی امریکا توجه زیادی به چگونگی تاثیر فناوری اطلاعات بر حسابرسی، داشته است. در آوریل 2001 هیئت تدوین استانداردهای حسابرسی بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 را تحت عنوان اثر فناوری اطلاعات بر ارزیابی حسابرس از کنترل داخلی در فرایند حسابرسی صورتهای مالی انتشار داد. این بیانیه، به اصلاح بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 55 که تحت عنوان ارزیابی کنترل داخلی در حسابرسی صورتهای مالی انتشار یافته بود، می‌پردازد. بیانیه شماره 94 راهنماییهای لازم را در ارتباط با چگونگی تاثیر فناوری اطلاعات بر کنترل داخلی و همچنین بر درک حسابرس از کنترل داخلی و ارزیابی احتمال خطر کنترل ارائه می‌دهد. این بیانیه برای حسابرسی صورتهای مالی که از ابتدای ژوئن 2001 یا پس از آن شروع می‌شود، بعد از کسب مجوز قابل اجراست.

واحدهای تجاری در اندازه‌های مختلف
بیانیه شماره 94 تنها واحدهای تجاری بزرگ استفاده‌کننده از سیستمهای فناوری اطلاعات پیشرفته را در نظر نمی‌گیرد، زیرا این فناوری ممکن است حسابرسی واحدهای تجاری را در هر اندازه تحت تاثیر قرار دهد، و تاثیر آن بر کنترل داخلی بیشتر با ماهیت و پیچیدگی سیستمهای مورد استفاده ارتباط دارد تا اندازة واحد.
برخی از جنبه‌های مهم رهنمود جدید که یکایک مورد بحث قرار گرفته‌اند به‌شرح زیر است:
• چگونه فناوری اطلاعات کنترل داخلی را تحت تاثیر قرار می‌دهد،
• ارزیابی حسابرس از فناوری اطلاعات،
• انواع کنترلهای فناوری اطلاعات که برای حسابرسی مهم است،
• استفاده حسابرس از افراد متخصص با مهارتهای ویژه،
• درک حسابرس از فرایند گزارشگری مالی.

فناوری اطلاعات و کنترل داخلی
بیانیه استاندارد شماره 94 بیان می‌کند که استفاده یک سازمان از فناوری اطلاعات ممکن است پنج جزء از فرایند کنترل داخلی را تحت تاثیر قراردهد:
• محیط کنترل،
• ارزیابی احتمال خطر،
• فعالیتهای کنترل،
• اطلاعات،
• ارتباطات و نظارت.
علاوه بر این، استفاده از فناوری اطلاعات بر چگونگی انجام، ثبت، پردازش و گزارش فعالیتهای مالی واحدهای تجاری تاثیر می‌گذارد. این بیانیه با اشاره به جنبه‌های کلیدی مرتبط با سیستمها و کنترلهایی که سازمانها امروزه به آن متکی هستند، راهنماییهای لازم را برای حسابرسان فراهم می‌کند.
• واحدهای تجاری به روشهای مختلف از سیستمهای فناوری اطلاعات استفاده می‌کنند؛ از جمله استفاده از سیستمهای مجزایی  که تنها از یک یا چند بخش خاص پشتیبانی می‌کند، و سیستمهای کاملاً یکپارچه‌ای  که داده‌ها را تقسیم و از تمامی فرایند گزارشگری مالی واحد تجاری و اهداف عملیاتی و رعایتی پشتیبانی می‌کند.
• یک واحد ممکن است به‌منظور انجام فعالیتهای مالی، و نیز ثبت، پردازش و گزارش آنها از فناوری اطلاعات استفاده کند.
• روشهای یک سازمان ممکن است در نتیجه تبدیل روشهای ثبت در اسناد کاغذی به روشهای خودکار، و ثبت به شکلهای الکترونیکی، تغییر یابد.
• کنترلهای داخلی، در بیشتر سیستمهای فناوری اطلاعات ترکیبی از سیستمهای خودکار و دستی است. کنترلهای دستی ممکن است مستقل از سیستم فناوری اطلاعات باشد، یا از اطلاعات آن استفاده کند و یا تنها بر عملکرد موثر سیستم نظارت کند.
بیانیه استاندارد شماره 94 هم به مزایای حاصل از فناوری اطلاعات توجه دارد و هم به مخاطراتی که برای کنترل داخلی یک واحد تجاری ایجاد می‌کند، همچنین مثالهایی را برای هر یک از این مطالب ارائه می‌دهد. این تصویر کلی نشاندهنده این مطلب است که امروزه اغلب صاحبکاران حسابرسی برای دستیابی به اهداف خود از فناوری اطلاعات استفاده می‌کنند و این استفاده برکنترل داخلی آنها تاثیر می‌گذارد و حسابرس باید انتظار داشته باشد که به‌جای مواجه شدن با مدارک کاغذی، با سیستمهای فناوری اطلاعات و مدارک الکترونیکی مواجه شود.

ارزیابی حسابرسی از فناوری اطلاعات
بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 مقررات مربوط به بیانیه شماره 55 را، در ارتباط با این موضوع که “حسابرس باید جهت برنامه‌ریزی حسابرسی درک و شناخت کافی از کنترل داخلی واحد تجاری کسب نماید”، تغییر نمی‌دهد. با این حال این بیانیه از طریق الزام حسابرس به توجه درباره چگونگی تاثیر استفاده از فناوری اطلاعات سازمان بر استراتژی حسابرسی، مسئولیت حسابرسی را در قبال کنترل داخلی افزایش می‌دهد. جنبه کلیدی این استراتژی تصمیم حسابرس در مورد این مطلب است که آیا آزمونهای کنترل را طراحی و اجرا کند؟ احتمال خطر کنترل را در سطحی وسیع ارزیابی کند؟ و یا فقط آزمونهای محتوا را اجرا نماید. بیانیه جدید اذعان می‌دارد که حسابرسی که تنها آزمونهای محتوا را طراحی و اجرا می‌کند جهت متقاعد شدن در مورد موثر بودن کنترلهای داخلی، به یک رویکرد موثر نیاز دارد.
جایی که حجم درخور توجهی از اطلاعات الکترونیکی وجود دارد و یک یا چند صورت مالی براساس آن تهیه می‌شود، ممکن است حسابرس به این نتیجه برسد که کاهش خطر کشف در سطحی قابل قبول، تنها از طریق اجرای آزمونهای محتوا برای یک یا چند صورت مالی اظهارشده امکانپذیر و عملی نیست. در چنین وضعیتی حسابرس باید به‌منظور کاهش سطح احتمال خطر کنترل ارزیابی شده، مدارکی را در باره اثربخشی طراحی و انجام کنترلهای ارائه شده جمع‌آوری کند.
رهنمود اذعان می‌دارد که اتکای واحد تجاری به فناوری اطلاعات ممکن است آنقدر با اهمیت باشد که کیفیت مدارک حسابرسی در دسترس، بستگی به کامل بودن و صحت کنترل داخلی واحد تجاری داشته باشد. بیانیه با ارائه دو مثال بیان می‌دارد که عموماً آزمونهای محتوا به‌تنهایی کافی نیستند. استفاده روز افزون از فناوری اطلاعات در انجام همه مراحل یک معامله تجاری منجر به افزایش اعتماد سازمانها به سیستمهای فناوری اطلاعات و کنترل بر این معاملات شده است. این رهنمود همچنین بیان می‌کند که حسابرسان باید در انجام حسابرسی توجه داشته باشند که کنترلها در ایجاد اطمینانی معقول در مورد نبود تحریف با اهمیت در اظهارات ارائه شده، به‌گونه‌ای موثر عمل می‌کنند (به‌عنوان مثال اطمینان از اینکه معاملات واقعاً اتفاق افتاده و بدرستی ثبت و ارزیابی شده است.

اهمیت کنترلهای فناوری اطلاعات
بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 بیان می‌دارد هنگامی که واحد تجاری به‌منظور انجام، ثبت، پردازش و یا گزارش معاملات تجاری و یا سایر داده‌های مالی، از فناوری اطلاعات استفاده می‌کند، سیستمها و برنامه‌های مذکور ممکن است شامل کنترلهای مربوط به گزاره‌‌های حسابهای با اهمیت باشد و یا برای انجام کنترلهای موثر دستی ضرورت داشته باشد. این بیانیه همچنین بین کنترلهای کاربردی و کنترلهای عمومی حسابرسان، که عموماً برای سالیان دراز مورد استفاده قرار گرفته است، تفاوت قائل شده و همه جوانب این کنترلها را که به‌حسابرسی مربوط می‌باشد، تشریح می‌کند.
در طراحی آزمون کنترلهای خودکار، حسابرسان ممکن است نیاز به مدارکی داشته باشند تا به‌کمک آنها مطمئن شوند که کنترلهای مستقیم مربوط به گزاره‌ها و کنترلهای غیرمستقیم (از قبیل کنترلهای عمومی فناوری اطلاعات واحد تجاری)، به‌نحو موثری انجام می‌شود. یکنواختی ذاتی پردازش فناوری اطلاعات ممکن است به حسابرس اجازه دهد که دامنه آزمونهای خود را محدود کند. پس از اینکه حسابرس وظیفه خواسته شده از یک کنترل خودکار را تعیین کرد سپس می‌بایست آزمونهای عملکرد را برای اطمینان از استمرار آن به‌اجرا درآورد.
همانطوری که رفته رفته شرکتها به کنترلها و سیستمهای فناوری اطلاعات بیشتر اتکا می‌کنند، لازم است حسابرسان نیز برای کسب مدارکی بر موثر بودن کنترلها، راهکارهای جدید آزمون را در پیش گیرند. اگر چه کنترلهای خاص توسط سازمانها مورد استفاده قرار می‌گیرد و آزمونهای ویژه، متناسب با تغییرات تکاملی فناوری به‌وسیله حسابرسان اجرا می‌شود، چارچوب موجود در بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 می‌بایست حسابرسان را برای بالندگی رویکردهایی که مناسب با مدل خطر حسابرسی موجود است، به مبنای مناسبی مجهز سازد.

مهارتهای ویژه
بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 اظهار می‌کند که حسابرس ممکن است برای تعیین تاثیر فناوری اطلاعات برحسابرسی، درک کنترلهای فناوری اطلاعات، طراحی و انجام آزمونهای کنترلهای فناوری اطلاعات و آزمونهای ذاتی، نیازمند مهارتهای ویژه‌ای باشد. در برخی از موارد حسابرس ممکن است از افرادی که دارای چنین مهارتهایی هستند کمک بگیرد. بیانیه معیارهایی را ارائه می‌دهد که حسابرس با استفاده از آنها می‌تواند تعیین کند که آیا چنین مهارتهایی ضرورت دارد و همچنین اجرای روشهای خاص توسط فردی با این مهارتها ضروری است یا خیر.

فرایند گزارشگری مالی
حوزه‌ای که در آن فناوری اطلاعات تاثیر بسزایی بر شرکتها و حسابرسانشان دارد، تهیه صورتهای مالی است. بندرت می‌توان سازمانی را سراغ گرفت که لااقل برای نگهداری دفترکل از فناوری اطلاعات استفاده نکند. بیشتر سازمانها جهت ثبت معاملات تجاری از جمله ثبت در دفترروزنامه، انتقال به دفترکل و تهیه صورتهای مالی اساسی از فرایندی خودکار استفاده می‌کنند. دیگر آن دوران سپری شده است که همانند گذشته حسابرسان بتوانند به‌صورت دستی دفترروزنامه دریافتیهای نقدی و دفترهای چک را کنترل کنند و یا ثبتهای دستی منتقل شده به دفتر کل را به‌طور ماهانه ردیابی نمایند و یا اینکه کاربرگهای ترکیبی حسابهای دفتر کل را که به‌منظور پیش‌نویس صورتهای مالی تهیه می‌شود، بررسی کنند.
قبل از انتشار این بیانیه، بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 55 حسابرسان را ملزم می‌کرد جهت درک فرایند گزارشگری صورتهای مالی واحد تجاری، که شامل برآوردهای با اهمیت حسابداری و افشای مربوط به آنهاست، درک کافی از سیستم اطلاعاتی واحد تجاری کسب کنند. با این حال استانداردهای حرفه‌ای مشخص نمی‌کردند که کدامیک از جوانب فرایند گزارشگری مالی باید از طرف حسابرس درک شود.
بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 تعیین می‌کند که حسابرس برای درک روشهای دستی و خودکار واحد تجاری که جهت تهیه صورتهای مالی و افشای مربوط به آن مورد استفاده قرار می‌گیرد، به شناخت چه مواردی نیازمند است. این موارد شامل روشهایی است که واحد تجاری برای موضوعات زیر از آنها استفاده می‌کند:
• ثبت کل معاملات در دفتر کل،
• انجام، ثبت و فرایند انتقال ثبتهای روزنامه به دفترکل که شامل روشهایی برای ثبتهای معمول و تکراری و ثبتهای غیرمعمول و غیرتکراری و اصلاحات مربوط به آن است،
• ثبت در صورتهای مالی تکراری و اصلاحات غیرتکراری  شامل حذف، تعدیلات صورتهای مالی تلفیقی، گزارشهای ترکیبی و طبقه‌بندی مجدد که ثبتهای روزنامه رسمی را تحت تاثیر قرار نمی‌دهد.

منبع:

1- Jurnal of Accountancy, September 2001

پانوشتها:

- Operating and compliance objective
  - Discrete systems
  - Highly integrated systems
  - Nonrecurring adjustments

منبع: فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

آیـنده مؤسـسه‌های حـرفه‌ای انفرادی

S. Weinstein

مؤسسه‌های خدمات حسابداری و حسابرسی ابعاد مختلفی دارند. برخی از این مؤسسه‌ها به‌وسیله یک نفر تأسیس و به‌صورت مؤسسه انفرادی اداره می‌شود. در مؤسسه‌های حرفه‌ای بزرگتر، هنگامی که دو یا چند نفر با یکدیگر همکاری می‌کنند، بنا بر ویژگیِ ‌هم‌افزایی ناشی از همکاری جمعی و گروهی، قابلیتها و توان ارائه خدمات تخصصی آنان افزایش می‌یابد و این امکان فراهم می‌شود که نوع و میزان خدمات ارائه شده به صاحبکاران نیز گسترش یابد. با بزرگتر شدن مؤسسه‌ها و تشکیل مؤسسه‌های حرفه‌ای متوسط و بزرگ، علاوه بر امکانات پیشگفته، زمینه برای استقرار واحدهایی چون آموزش، کنترل کیفیت، تحقیق و توسعه و کتابخانه در آنها بیش از پیش فراهم می‌شود. در حال حاضر، در ایران با تشکیل جامعه حسابداران رسمی ایران، فکر ایجاد مؤسسه‌های حسابرسی عضو جامعه رونق یافته و حسابدارانی نیز به‌صورت انفرادی مشغول به‌کار شده‌اند. اما این سؤال مطرح است که در عمل، بهترین اندازه برای مؤسسه‌های حرفه‌ای کدام است و در دنیای رقابتی امروز و فردا، مؤسسه‌های کوچک، متوسط یا بزرگ، کدامیک موفقتر خواهند بود؟ نویسنده مقاله اعتقاد دارد طبق تحقیقات به‌عمل آمده در ایالات متحد، حسابداران حرفه‌ای انفرادی چاره‌ای جز دستیابی به‌نوعی اتحاد و همکاری گروهی ندارند. در ایران این کار، موضوعی نوین است و در عمل ملاحظات خاصی را می‌طلبد که بی‌شک نیازمند زمان است.

در سال 1999، تعداد حسابداران رسمی شاغل در مؤسسه‌های حسابرسی عضو انجمن حسابداران رسمی آمریکا بالغ بر 47751 نفر بوده که از این تعداد 21166 نفر (44درصد) در مؤسسه‌های حسابرسی انفرادی به‌ارائه خدمات حرفه‌ای اشتغال داشته‌اند. این افراد به‌صورت مستقل فعالیت می‌کردند و از قابلیتهای خود در ارائه خدمات رضایت داشتند و می‌کوشیدند تا نتایج تلاشهای خود را به‌دست آورند. البته مدیران این مؤسسه‌های حرفه‌ای انفرادی برای ادامه حیات خود با مشکلات و مسائلی نیز درگیرند. بر سر راه آنها موضوعاتی وجود دارد که در صورت وقوع، نگرانیهایی جدی پدید می‌آورد. مثلاً رویدادهای ساده‌ای مانند استفاده از مرخصی یا بیماری ممکن است اقدامات به‌عمل آمده برای جذب یا نگهداری مشتریان بزرگ یا پروژه‌های خاص را ناتمام بگذارد.
مدیران مؤسسه‌های خدمات حسابداری و حسابرسی انفرادی همواره با این سؤال رو به‌رویند که چگونه می‌توانند در سالهای آینده به‌عنوان یک حرفه‌ای فعالیتهای خود را ادامه دهند، استقلال خود را حفظ کنند و مانند یک مؤسسه حسابرسی متوسط یا بزرگ به فعالیت بپردازند.

مؤسسه‌های حسابداری آینده
در ایالات متحد، بازار و موقعیت مؤسسه‌های حسابرسی در 5 سال گذشته دچار دگرگونی بسیاری شده است. این تغییرات همگی بر موضوعاتی دلالت می‌کند که به‌زودی به‌وقوع خواهد پیوست. از سوی دیگر، درآمد مؤسسه‌های خدمات حسابداری و حسابرسی نیز طی دو سال گذشته همواره کاهش یافته است. در سالهای اخیر، خدماتی مانند تهیه صورت‌های مالی شرکتها روز به‌روز جذابیت خود را از دست می‌دهد زیرا شرکتها در تلاشند که منابع جدیدی برای ارائه اطلاعات ‌روزآمد به‌دست آورند.
در شرایط حاضر، طبق توافقهای به‌عمل آمده بسیاری از واحدهای ارائه دهنده خدمات مالی با شرکتهای خدمات‌گیرنده ترکیب شده‌اند که  این موضوع تأثیر زیادی بر فعالیتهای مؤسسه‌های حسابرسی دارد. علاوه بر این، مؤسسه‌های انفرادی باید با مؤسسه‌های بزرگ حرفه‌ای رقابت کنند. اما این رقابت چندان ساده نیست زیرا مؤسسه‌های بزرگ همواره می‌کوشند تا خدمات جدیدی را به‌مشتریان عرضه کنند، حقوق و مزایای بیشتری به‌کارکنان خود بپردازند و هزینه‌های بیشتری را برای بازاریابی و روابط عمومی صرف کنند ولی امکان انجام این فعالیتها برای مؤسسه‌های انفرادی وجود ندارد.
با توجه به‌موارد پیش‌گفته، صاحبان مؤسسه‌های انفرادی ممکن است ناگزیر شوند برای حفظ موقعیت خویش و رقابت با دیگران، تغییرات زیادی در وضعیت خود به‌وجود ‌آورند. آنها برای حفظ توان رقابتی خود ممکن است روابط و ساختارهای زیر را بررسی کنند و یا به‌تجدیدنظر و توسعه آنها بپردازند.

فناوری
پیشرفت و بهبود در برنامه‌های رایانه‌ای و نرم‌افزارها در تداوم ارتباطات با مشتریان و نیز ایجاد مشتریان جدید نقش مؤثری دارد. در حال حاضر، خدمات مؤسسه‌های انفرادی به‌مشتریان باید با حداقل هزینه و حداکثر کارایی صورت‌گیرد. این موضوع باعث می‌شود که مؤسسه‌های حرفه‌ای خدمات حسابداری و حسابرسی بکوشند خدمات مشاوره‌ای جدیدی را جایگزین کارهای سنتی گذشته کنند.

رقابت
در میان مؤسسه‌های حرفه‌ای خدمات حسابداری و حسابرسی، همواره در مورد بهای تمام شده و تنوع انجام خدمات، رقابت شدیدی وجود دارد. در این مؤسسه‌ها، معمولاً بهای تمام شده خدمات ارائه شده بر اساس قیمتهای جاری بازار و با توجه به‌تعداد کارکنان شاغل و مالیاتهای وضع شده تعیین می‌شود. در سالهای اخیر، تداوم و تشدید رقابت و تلاش برای کسب سهم بیشتر بازار، بخصوص در ارائة خدمات حرفه‌ای مانند مشاوره مالیاتی و حقوق و دستمزد، موجب شده است که مؤسسه‌های حرفه‌ای به‌تقسیم بازار خدمات مختلف بین خود بپردازند و پیش‌بینی می‌شود که در این راستا بزودی شرکتهای کارگزاری و بانکهای بزرگ نیز به‌این بازار رقابتی بپیوندند.

موقعیتهای مناسب و تخصصی‌شدن
در حال حاضر، بسیاری از مؤسسه‌ها می‌کوشند تا در صنایع خاصی مانند مراقبتهای بهداشتی، و پیمانکاری یا ارائه خدمات ویژه‌ای مانند برنامه‌ریزی مالی برای اشخاص یا ارزیابی تجاری مهارتهای لازم را به‌دست آورند تا مطمئن شوند در آینده فرصت رشد و توسعه را خواهند داشت و می‌توانند موقعیتهای مناسبی را داشته باشند.

راهکارهای موجود
با توجه به‌تغییرات، بسیاری از این مؤسسه‌ها به‌منظور حفظ توان رقابتی خود، به‌ادغام با سایر شرکتهای هم‌حرفه، و در حقیقت با رقیبان خود، روی آورده‌اند که این امر به‌نوبه خود، منابعی را نیز برای آنها فراهم می‌سازد. اما مؤسسه‌های حرفه‌ای انفرادی علاوه بر تمایل به‌دستیابی به‌منافع ناشی از این ادغامها، به‌حفظ استقلال و اعمال کنترل بر فعالیتهای خود نیز علاقه‌مندند لذا بسیاری از آنها برای کسب مزیتهای رقابتی بدون از دست‌دادن دو عامل مهم استقلال و اعمال نظارت، به‌انعقاد نوعی پیمانهای راهبردی  با مؤسسه‌ها و شرکتهای دارای شخصیت حقوقی مختلف می‌پردازند. این توافقها که آنها را به‌صورت گروهی متشکل از اشخاص متخصص در می‌آورد، به‌گونه‌ای صورت می‌گیرد که تأثیری در زمینه‌های رقابتی این مؤسسه‌ها ایجاد نمی‌کند و به‌آنها اجازه می‌دهد که در طول حیات خود، مزیتهایی را به‌دست آورند که به‌پیشبرد هدفهای آنها کمک می‌کند.
این پیمانها امکان گسترش مهارتهای تخصصی مؤسسه‌های انفرادی یا ارائه خدمات مشاوره‌ای خاصی را به‌مشتریان فراهم می‌آورد. انعقاد این پیمانها در این مؤسسه‌ها، به‌این دلیل انجام می‌شود که آنها خود منابع و زمان کافی در اختیار ندارند و انجام این‌کار می‌تواند به‌آنها کمک کند تا به‌فعالیتهای بازاریابی و یا توسعه عملیات خود بپردازند. بررسی روند انعقاد پیمانها در سالهای اخیر بیش از پیش نشان می‌دهد که مؤسسه‌های انفرادی تمایل زیادی برای عضویت در گروه در سالهای آینده دارند و به‌احتمال زیاد انعقاد پیمان و تشکیل گروهها تا بعد از ده سال آینده نیز ادامه خواهد یافت.
همبسته‌شدن  مؤسسه‌های حرفه‌ای و انعقاد پیمان با مؤسسه‌های دیگر می‌تواند به‌اشکال گوناگون انجام گیرد. برای مثال، در یک شکل، ممکن است از ادغام مؤسسه‌های متعددی که شخصیت حقوقی خود را حفظ می‌کنند شخصیت جدید و جداگانه‌ای به‌وجود آید و در این مؤسسه در زمان ارائه خدمات به‌مشتریان، تمام هزینه‌های عملیاتی از جمله هزینه‌های سربار خدمات انجام شده برای هر کدام از مشتریان جداگانه محاسبه و سهم هزینه هر یک از آنان معین و اختصاص داده می‌شود. این روش دارای این مزیت است که هیچ مؤسسه‌ای مشتریان خود را از دست نمی‌دهد.
در شکلی دیگر، مؤسسه‌های حرفه‌ای ممکن است با یک اسم گروهی یا هر اسم خاص دیگری نامگذاری شوند تا صرفاً در یک رشته تجاری فعالیت داشته باشند. در این حالت پس از تشکیل گروه، وظیفه هر مؤسسه ملحق شده به‌گروه مشخص می‌شود، و مؤسسه عضو گروه باید سهم خود از هزینه‌های تبلیغات گروه را بپذیرد و آن را به‌مؤسسه دیگری که اداره کننده گروه است و فعالیتهای بازاریابی را به‌عهده دارد بپردازد.
فرایند همبسته‌شدن مؤسسه‌های حرفه‌ای فعال در داخل ایالات متحد و در سطح بین‌المللی از چند دهة پیش آغاز شده است. با این حال، همگروه شدن مؤسسه‌های حرفه‌ای انفرادی، کوچک و منطقه‌ای و ارائه خدمات حرفه‌ای توسط آنها به‌صورت گروه، مفهومی جدید است. در این مؤسسه‌ها، کارکنان معمولاً برای حق‌الزحمه‌های کم با یکدیگر متحد می‌شوند. یک مؤسسه عضو گروه، تمام وظایف هماهنگ و اداره کردن گروه را به‌عهده می‌گیرد و کارکنان تمام وقت نیز وجود ندارند. به‌طور کلی، هدف عمده فعالیتهای این مؤسسه‌ها در گروه، به‌نمایش گذاشتن یک شخصیت اقتصادی بزرگتر و تجهیز مؤسسه‌های عضو گروه به‌مجموعه‌ای از منابع مختلف در دسترس است.
برخی از مؤسسه‌های گروه ممکن است ارائه‌کننده خدمات حسابداری و حسابرسی نباشند و در آنها وکلا، مشاوران مالی و یا سایر مشاوران فعالیت کنند. در این حالت نیز تمام مؤسسه‌های عضو گروه باید حق‌الزحمه‌ مربوط به همبسته‌بودن در گروه را پرداخت کنند، زیرا گروه، فناوری، نرم‌افزار و خدمات بازاریابی مورد نیاز همه آنان را تأمین می‌کند و به‌آ‌نها امکان می‌دهد به‌شبکه ارتباطی و سایر خدمات تخصصی حرفه‌ای به‌طور مستقل دسترسی پیدا کنند.
یکی دیگر از شکلهای همبسته‌شدن مؤسسه‌های حرفه‌ای، همکاری آنها با مؤسسه‌های رقیب است. به‌نظر می‌رسد که همکاری مؤسسه حرفه‌ای با رقبای آن در انجام یک فعالیت اقتصادی، امری بسیار تعجب‌آور باشد. در برخی موارد همبسته‌شدن ممکن است به مؤسسه‌ها امکان دهد که با یک رقیب برای انجام مستقیم کاری خاص برای مشتری قرارداد ببندند. به‌عنوان مثال، یک مؤسسه محلی عضو گروه ممکن است خدماتی را که مؤسسه حسابرسی قادر به انجام آن نیست ارائه کند یا اینکه خدماتی مانند مشاوره سرمایه‌گذاری به‌مشتریان بدهد. در این حالت، مؤسسه انفرادی می‌تواند قراردادهای جداگانه‌ای ببندد و خدمات خود را با همکاری سایر مؤسسه‌های همگروه به‌مشتری ارائه کند. بدیهی است در ارائه این خدمات، برنامه‌ریزی به‌گونه‌ای صورت می‌گیرد که هر مؤسسه تمام مراحل مربوط به قرارداد خود را اجرا نماید.
مؤسسه‌های همبسته در یک گروه همچنین می‌توانند به ارائه خدمات مشاوره‌ای به‌موقع  به‌شرکتها بپردازند. مثلاً اگر مشتریان مؤسسه‌ای با مشکلی رو به‌رو شوند و مؤسسه توانایی پاسخگویی به‌آن را نداشته باشد و از طرف دیگر زمان لازم برای یافتن پاسخ آن را نیز در اختیار نداشته باشد، در این صورت با مؤسسه هم‌پیمان خود تماس می‌گیرد، از خدمات وی استفاده می‌کند و پس از اتمام کار برای خدمات ارائه شده مؤسسه هم‌پیمان، صورتحساب می‌فرستد. این موضوع باعث می‌شود که مؤسسه، مشتری خود را از دست ندهد و خدمات مورد نظر وی را در زمان مناسب ارائه دهد.
چه باید کرد؟
مدیران یک مؤسسه انفرادی لازم است وقت مناسبی را به برنامه‌ریزی اختصاص دهند تا بتوانند با مسائل و مشکلاتی که در آینده با آن رو به‌رو می‌شوند مبارزه کنند. برخی از این مسائل عبارتند از:
• آیا مؤسسه درآمدهای لازم را به‌دست می‌آورد تا امکان هزینه‌کردن برای موضوعهای مورد نظر خود را داشته باشد؟
• آیا مؤسسه همیشه توانایی همکاری با شریکان خود را خواهد داشت؟
این موضوعها نشان می‌دهد که مؤسسه‌های حرفه‌ای اغلب به برنامه‌ریزی‌های عملیاتی جهت توسعه فعالیتهای خود نیازمندند. این مؤسسه‌ها باید خلاصه عملکرد و نتایج عملیات آینده خود را پیش‌بینی کنند و در این برنامه‌ریزی‌ها، خدماتی را که کارکنان آنها باید به‌مشتریان ارائه دهند و فناوری‌های مورد نیاز مشتریان را تعیین نمایند. این برنامه‌ریزی‌ها مزیتهای دیگری نیز دارد و می‌تواند نقش مؤثری در به‌پایان رساندن برنامه‌های نیمه‌تمام داشته باشد.
در برنامه‌ریزی ابتدا، باید خلاصه عملکرد و نتایج عملیات آینده مشخص شود. تدوین خلاصه عملکرد مؤسسه به‌مثابه چراغ روشنی برای شناخت موقعیت و زمان مناسب ادغام مؤسسه است. برای این برنامه‌ریزی‌ها، معمولاً اطلاعات زیر مورد استفاده قرار می‌گیرد:
• متوسط مبلغ صورتحساب‌های مؤسسه بر مبنای نرخهای هر ساعت کارکرد،
• میزان میانگین نرخ ساعتهای هر سال،
• میزان ساعت کارکرد سال گذشته،
• تعداد کارکنان و سهامداران،
• فهرست اشخاصی که به مؤسسه مراجعه می‌کنند،
• مجموع سایر حق‌الزحمه‌های دریافتی،
• فهرست مشتریان یا صنایعی که مؤسسه اغلب خدمات خود را به‌آنها ارائه می‌کند،
• فهرستی متشکل از 25 نفر از مشتریان به‌ترتیب حق‌الزحمه و خدمات،
• فهرست خدمات خاصی که مؤسسه علاقه‌مند به‌عرضه آنهاست.
در مرحله بعد از برنامه‌ریزی، باید برآورد شود که آیا با توجه به اطلاعات پیشگفته، همبسته‌شدن با سایر مؤسسه‌های حرفه‌ای به توسعه و رشد موقعیت مؤسسه در آینده کمک می‌کند یا خیر؟ یا اگر مؤسسه بخواهد شریک داشته باشد یا در یک مؤسسه خصوصی بزرگ ادغام شود، در این‌صورت، آیا این امکان وجود دارد که با مؤسسه ادغام‌شونده، در انجام تمام و یا بخشی از فعالیتها و یا در زمینه‌های کاری خاص مشارکت کند و درضمن همچنان استقلال خود را حفظ نماید.

خلاصه
برای مؤسسه‌های حرفه‌ای انفرادی همیشه این امکان وجود دارد که مشتریان آنها را ترک کرده و به مؤسسه‌های حرفه‌ای بزرگتر مراجعه کنند، زیرا زمانی که مشتریان فعالیتهای خود را توسعه می‌دهند خواهان دریافت خدمات بیشتری هستند. بنابراین، امکان داشتن مشتریان دائمی برای مؤسسه‌های حرفه‌ای کوچک ضعیف است و مؤسسه نباید روی حفظ همیشگی مشتریان خود حساب کند. بنابراین در دنیای آینده مؤسسه‌های انفرادی در صورتی موفق می‌شوند که دارای مهارتهای مورد نیاز مشتریان باشند.
در مورد بقای مؤسسه‌های حرفه‌ای انفرادی در سالهای آینده، همواره سؤالات مهمی به‌این شرح مطرح است:
• آیا مؤسسه‌های حرفه‌ای انفرادی باید کارهای حرفه‌ای خود را به‌عنوان بخشی از یک گروه خاص انجام دهند؟
• آیا این مؤسسه‌ها برای ادامه فعالیت خود مجبورند که به یکدیگر همبسته شوند یا در یک گروه قرار گیرند؟
• مؤسسه‌های حرفه‌ای باید چه‌کار کنند تا فعالیتهایشان کاملاً متفاوت از فعالیتهای امروز و متناسب با نیازهای روز باشد؟
• این مؤسسه‌ها باید چگونه با تغییرات مورد نیاز و عمده جهت بهبود ارتباطات و نرم‌افزارهای رایانه‌ای مواجه شوند؟
بدیهی است که مدیران مؤسسه‌های انفرادی برای پاسخگویی به نیازهای آینده، باید مدت زمانی را جهت برنامه‌ریزی آینده اختصاص دهند و نیز باید بدانند که آیا به‌اندازه کافی علاقه‌مند به‌کسب مهارت جهت صرف‌کردن در موقعیتهای مناسب آینده هستند؟ و آیا در آینده امکان همبسته‌شدن و الحاق برای آنها وجود دارد یا خیر؟ بررسی‌ها در ایالات متحد نشان می‌دهد که برخی از مؤسسه‌های انفرادی علاقه‌مند به‌ همبسته‌شدن با مؤسسه‌های دارای مهارت و حرفه مشابه ممکن است موقعیتهای بهتری را برای موفقیت در قرن آینده به‌دست آورند.

منبع:

1-  Journal of Accountancy, April 1999, pp. 35-40

پانوشت ها:

  - Sole Practitioner
  - Technology
  - Competition
  - Specialization
  - Strategic Alliances
  - Affiliation
  - Just–in–time Consulting

منبع: فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

نقش حسابرس در راهبری فناوری اطلاعات

Alex Woda

راهبری فناوری اطلاعات به‌تعریف متولی آن یعنی انجمن راهبری فناوری اطلاعات  کسب اطمینان از همسو‌ بودن استراتژی فناوری اطلاعات با استراتژی عمومی سازمان یا بنگاه اقتصادی، و مدیریت خطرهای مداوم ایجاد و اجرای سیستمهای فناوری اطلاعات است. این وظیفه، مسئولیتی وسیع و سطح بالاست و در جریان فرایندهای کاری و برای به‌کارگیری فناوری اطلاعات کارامد و کنترل‌شده، برعهده هیئت‌مدیره و مدیران اجرایی قرار دارد.
نقش حسابرس در این میان چیست؟ حسابرس همیشه درنقش پشتیبان و تسریع‌کننده، یاور مدیران در راهبری فناوری اطلاعات و مواردی از قبیل مدیریت مالی، رعایت تکالیف قانونی و مدیریت عملیات بوده است. به دلیل زیاد بودن سرعت تغییرات و میزان منابعی که سالانه صرف فناوری اطلاعات می‌شود، مدیریت آن مشابه قایقرانی در آبهای خروشان و یا رام‌ کردن اسب سرکش شده است. حفظ کنترل در یک محیط ناآرام و پویا نه‌فقط چالش، بلکه ماجراجویی است. اکنون بیش از همیشه لازم است که حسابرس برای حمایت و کمک به مدیران در استقرار سیستم راهبری برای فناوری اطلاعات و مدیریت آن تلاش کند.
بنابراین، باید بررسی شود که بهترین روش استقرار سیستم راهبری فناوری اطلاعات کدام است. بیان همسوسازی طرحهای استراتژیک فناوری اطلاعات با استراتژی کلی خیلی ساده‌تر از عملی کردن آن است. در دهة گذشته، بسیاری از انواع استراتژیهای جدید بازرگانی و فناوری اطلاعات به‌وجود آمده است که از پایه با روشهای قدیمی و انعطاف‌ناپذیر قبلی، تفاوت دارد. در این انواع جدید استراتژی، توجه اصلی بر استراتژیهای متنوعی است که پویاست و دائما" اندازه‌گیری و ارزیابی می‌شود. توسط این نوع استراتژیها، با استفاده از علامتها و مکانیزمهای بازخور بازار، در تصمیمگیری درباره بخشها و سمت و سوی امور و تولیدات به مدیران کمک می‌شود.
در سالهای اخیر، انواع جدیدی از سیستمهای بازخور و نظارت به‌وجود آمده است که از این نوع برنامه‌ریزی پشتیبانی می‌کند. برای مثال، در شرکتهای سرمایه‌گذار، که برای تجارت استراتژیک و تشکیل اولیه شرکتهای خاص بسیار مورد توجه است، برخی از شرکتها برای یاری جستن از مشتریان خود در مورد انتخاب بهترین استراتژی، روش بازخور مستقیم را به‌کار گرفته‌اند. البته این به‌مفهوم کنارنهادن سایر روشهای مدیریت نیست، بلکه مفهومش این است که مرکز توجه تغییر کرده است و شرکت با قبول تغییر و تحول، آزمون روشهای جدیدتر و اکتشافات نو را می‌پذیرد.
آیا به‌کارگیری روشهای جدید، منابع بیشتری به‌کار نمی‌گیرد و کیسه شرکت را خالی نمی‌کند؟ البته ممکن است جواب مثبت باشد، اما، باید توجه داشت که:
• با این کار از خطر ادامه یک استراتژی درازمدت بازنده که رضایت و انتظارات مشتریان را برنمی‌آورد، جلوگیری می‌شود.
• این کار به‌وسیله گروه مدیران پویایی، پشتیبانی می‌شود که به‌طور مداوم، استراتژی، برخوردها و جهت حرکت شرکت را تحت بررسی و ارزیابی قرار می‌دهند.
به‌کارگیری این روش، مشابه اعزام پیشگامان و دیده‌بانهای لشکر به خط مقدم جبهه برای گزارش وضعیت و شرایط جبهه و مواضع دشمن است. اما اثر این‌کار بر فرایند برنامه‌ریزی استراتژیک فناوری اطلاعات چیست؟ این بدان معنی است که فرایند، مهمتر از فرآورده نهایی است. محصول فرعی یا فرآورده یک طرح استراتژیک کلی، برنامه فناوری اطلاعات سازمان یا بنگاه اقتصادی است. برنامه مزبور شامل فهرست اولویتها، تخصیص منابع و شرح سیستمهای کاربردی و پروژه‌های زیرسازی برنامه‌ریزی شده برای سال بعد است. با به‌کارگیری روشهای نظارت استراتژیک جدید، این برنامه‌ها ممکن است برحسب شرایط جدید، در کوتاهمدت به‌میزان زیادی تغییر کند.
در مراحل ایجاد سیستمها و کاربردها نیز تغییرات زیادی به‌وجود آمده است. در لیست سیستمها و فناوریهای جدیدی که نیاز به‌بررسی و مهارشدن دارند می‌توان به خرید انواع بسته‌های نرم‌افزاری، نمونه‌سازی، تحویل سریع سیستمهای کاربردی سفارشی، همکاری درتولید نرم‌افزار، برنامه‌نویسی موضوع‌گرا و سیستمهای سفارشی مشتریان، اشاره کرد. نکته بسیار مهم این است که سازمان برای برنامه‌ریزی، تحلیل، طراحی، ایجاد، آزمایش و پیاده‌سازی سیستمها دارای ضوابط، اهداف و راهنماهایی باشد. پیگیری و نظارت بر کیفیت، برنامه‌ها و زمانبندی پروژه‌های ایجاد سیستمها از ضروریات اساسی راهبری فناوری اطلاعات است.
اخیراً تغییر دیگری هم در مدیریت روی داده و جای طرحهای استراتژیک انعطاف‌ناپذیر را، عبارات روشن در باره اهداف سازمان و طرز رفتار کارکنان گرفته است. در دهه گذشته، بتدریج، مسئولیتهای بیشتری به کارکنان و مدیران سطوح میانی واگذار شده است. به کارکنان اجازه داده می‌شود که در قالب مجموعه‌ای از ضوابط سازمان، به‌انجام وظایف خویش بپردازند؛ ضوابطی کلی از قبیل:
• با مشتریان و کارکنان با احترام رفتار شود،
• تولید ما کیفیت است،
• هدف ما بهتر کردن مداوم خدمات ماست.
منظور این است که جنبه‌های رفتاری این‌گونه ضوابط کلی، راهنمای رفتار و تصمیم‌گیریهای کارکنان باشد. برای مثال دیده شده است که ضوابط کلی از قبیل: “با تمام مشتریان یکسان رفتار شود”، “ما کیفیت تولید خود را تضمین می‌کنیم”، و “ما بیراهه نمی‌رویم” (یا ما مستقیم و از مسیرهای مجاز حرکت می‌کنیم) تاثیری بسیار بیش از پنجاه جلد آیین‌نامه و استانداردهای عملیات بر رفتار کارکنان دارند؛ متونی که حسابرس تنها هنگامی به آنها مراجعه می‌کند که درباره وجود آیین‌نامه‌ای مدون،تردید پیدا کرده باشد.
این روند جدید بدان مفهوم نیست که استاندارد و ضوابط نباید وجود داشته باشد بلکه بدین معناست که ضوابط و استانداردها باید راهنمای کارکنان برای رسیدن به اهداف سازمان باشد. این مفهوم درست نقطه مقابل روش دستوری به کارکنان برای پیروی از ضوابطی است که لزوماً همیشه در جهت اهداف سازمان نیست. به‌عبارت دیگر تاکید، بیشتر بر این است که چه‌کاری باید انجام شود تا این که کار، چگونه باید انجام گیرد.
سازمانهایی که برای ایجاد یک محیط خلاق و پویا از روش تعیین اهداف و طرز رفتار کارکنان بهره می‌گیرند، بیشتر توجه خود را در برنامه‌ریزی به مشخص‌کردن هدفها و نتایج معطوف می‌کنند. این هدفها و نتایج همراه با ارزشها و آیین رفتار کارکنان، چارچوب یا قالب لازم را برای برنامه‌ریزی، ایجاد، نظارت و کنترل عملیات جاری و پروژه‌های جدید سازمان، به‌وجود می‌آورد.
راهبری باید توجه خود را بیشتر معطوف به چگونگی رسیدن به هدفها کند و کمتر در فکر پیروی از یک فرایند خاص باشد. در گذشته برای کنترل مناسب شرکتها، از ضوابط عملیاتی استاندارد، استفاده می‌شد. در شرایط کار امروزی، به‌ویژه در مورد فناوری اطلاعات، تاکید بیشتر بر نتایج نهایی کار پروژه‌ها و تعیین استانداردهای اندازه‌گیری کیفیت آن است تا بر پیروی از یک روش انعطاف‌ناپذیر. این تاکید به‌مفهوم حذف استانداردها، روشها و آیین‌نامه‌های اجرایی نیست؛ چون تاکید بر یکی به‌معنای حذف دیگری نیست بلکه به میزان تاکید بر هر کدام، مربوط است و به‌مفهوم به‌کارگیری میزان کنترلهای مناسب در هر مورد، متناسب با میزان اهمیت و زیانهای ناشی از خطر آن است. نظریه برقراری کنترل به‌خاطر ایجاد کنترل باید کنار گذاشته شود و هر کنترل، با توجه به تعادل بین هزینه ایجاد و منافع حاصله از آن برقرار شود.
در هنگام تعیین میزان کنترل برای یک فرایند یا سیستم، برای به‌حداقل رساندن خطرها باید به میزان اهمیت خطرهای موجود توجه شود. برای اینکه کنترلها کارامد و موثر باشند باید میزان کنترل با میزان خطر متناسب باشد. به‌علاوه کنترل باید در محدوده ظرفیت، شکل و هدفهای فرایند باشد.
تغییر یک فرایند، با حذف مراحل مشخص و دادن اختیار به افراد در قالب چارچوبها، راهنماها و مشخصات تحویل کار، موجب کارامد شدن مراحل تولید می‌شود، و در بیشتر موارد، در میزان خطر تغییری به‌وجود نمی‌آید. باید راه‌حلی برای ایجاد تعادل پیدا کرد. یک راه‌حل این است که تاکید بیشتری بر کنترلها بشود ولی این نیز ممکن است بیش از ظرفیت فرایند باشد.
هدف کلی، هماهنگ کردن فرایند کارامد با کنترلهای کارامد و افراد کارامد است تا شاهین ترازو را در جهت مثبت بچرخاند و برتری نسبی رقابتی ایجاد کند. برای حرکت در این جهت، باید فرایندها و کنترلهای کارامدتری طراحی و مدیریت کارکنان بهتر شود. یک سیستم راهبری که بخوبی درک و بدرستی اجرا شود به کارامدی تشکیلات کمک خواهد کرد.

ایفای نقش متعادل سازی
در مدیریت جدید، نقش حسابرس چیست؟ نقش حسابرس بیشتر متمایل به نقش یک شریک است. هنوز هم حسابرس مسئول بررسی و اظهارنظر مستقل در مورد عملیات و کنترلهای شرکت است و باید این کار را در مجموعه برنامه‌های حسابرسی و در پی توافق با هیئت‌مدیره انجام دهد. اما، حسابرس می‌تواند در موارد زیر هم با مدیریت همکاری کند:
• تدوین و اجرای برنامه‌های ارتباطی و آگاه‌سازی،
• توصیه نکات کنترلی مناسب برای فرایندهای جدید کاری،
• تشخیص خطرها و نقاط ضعف در طرحها، سیستمهای دردست ایجاد و اجرای فناوری اطلاعات.
مدیران بخش فناوری اطلاعات همچون سایر رهبران شرکت، نگران ارتباطات و کنترلها هستند. کنترلهای مورد نظر عبارت است ازکنترلهای داخلی و فرایندهایی که برای مدیریت خطر، حصول اطمینان از رعایت مقررات قانونی و انجام امور به‌روشی که همسو با هدفها و ارزشهای شرکت باشد، برقرار می‌شود.
شش گام که می‌تواند در برقراری یک چارچوب راهبری برای بخش فناوری اطلاعات در سازمان یا بنگاه اقتصادی کمک‌رسان باشد، در زیر آمده است:
گام اول: حسابرس باید در تدوین برنامه‌های کار کلی شرکت کند و بر تغییرات برنامه‌ریزی‌های فناوری اطلاعات نظارت داشته باشد. با توجه به نوع جدید فرایند برنامه‌ریزی استراتژیک و تدوین برنامه‌های کاری، کاملا" لازم است که حسابرس بخشی از فرایند مزبور باشد و برنامه‌های کاری فناوری اطلاعات به او اطلاع داده شود.
گام دوم: حسابرس باید در پروژه‌های ایجاد سیستمهای کاربردی مشارکت کند و برای استقرار کنترلهای داخلی مناسب و کمینه‌سازی خطر، توصیه‌های لازم را بکند. مشارکت فعال حسابرس در گروه پروژه‌های ایجاد سیستمهای کاربردی برای فرایند راهبری فناوری اطلاعات بسیار مفید است. در صورت دادن کار به پیمانکار خارج از شرکت و داشتن مدیر پروژه، تعداد کارکنان شرکت در پروژه، بسیار کم خواهدبود. راهبران شرکت به گروه پروژه کمک می‌کنند تا هدفها را تامین کنند و سیستمهای با کیفیت مناسب مستقر سازند (البته بموقع بودن و تجاوز نکردن از بودجه پیش‌بینی شده هم بسیار مهم است). حسابرس به اطمینان یافتن از کیفیت تولیدات، استانداردها و تامین هدفهای راهبران کمک می‌کند. مشارکت حسابرس در پروژه‌های ایجاد سیستمهای کاربردی در نقش مشاور راهبران و کنترلهای داخلی شرکت است.
گام سوم: حسابرس باید فرایندهای بازرگانی فناوری اطلاعات را مورد رسیدگی قرار دهد تا مطمئن شود که فرایندهای مزبور:
• با ساختار و فرهنگ تشکیلات هماهنگ است،
• با خطرهای فناوری اطلاعات برخورد مناسبی دارد، و
• امکان تامین هدفهای بازرگانی را برای بخش فناوری اطلاعات ایجاد کرده است.
حسابرسی فرایند بازرگانی که مجموعه‌ای از بخشها و حیطه‌های مسئولیت مختلف را دربر می‌گیرد محیط باقی یا ماندگار حسابرسی است. در شرایطی که شرکتها سعی زیادی در هماهنگ‌کردن فرایندها و بهبود مدیریت خطر دارند، فرایند بازرگانی یکی از اساسی‌ترین ارکان عملیاتی و بخشی است که از آن راهبری شرکت، مستقر و تداوم می‌یابد. حسابرس، با ابزارهای مناسبی چون نشریات هدفهای کنترلی برای فناوری اطلاعات و رشته‌های پیوسته  و کسب مهارت در چاره‌سازی و تحلیل خطرها می‌تواند منبع مهمی برای شناسایی نقاط ضعف فرایندها و ارائه پیشنهادهای اصلاحی، برگرفته از بهترین روشهای معمول در آن رشته از کار باشد.
گام چهارم: حسابرس با مساعدت در آموزش و آگاهی‌دادن درباره مدیریت خطر، کنترلها و بهترین روشهای موجود، می‌تواند سهم خود را در راهبری فناوری اطلاعات، ایفا کند. نمونه‌های کنترلی مانند نشریات مذکور در گام قبلی و مطالعه بهترین روشهای ایمن‌سازی اطلاعات، از جمله ابزارهایی است که حسابرس می‌تواند از آن استفاده کند. همچنین، به‌کارگیری روشهایی چون ابزارهای خودآزمایی کنترلها و کارگاههای تحلیل خطر می‌تواند سطح مناسب کنترلهای داخلی و آگاهی از خطر را در تشکیلات برقرار کند.
گام پنجم: حسابرس باید با واحدهای ایمن‌سازی اطلاعات، منابع انسانی، حقوقی و مدیریت خطر برای هماهنگ‌کردن برنامه‌های حسابرسی همکاری کند تا بتواند برخوردی هماهنگ و نقشی حمایتی در ارزیابی خطرها، ایجاد طرح کنترلهای مناسب و فرایندهای آزمون رعایت کنترلها داشته باشد. شعار واحد حسابرسی باید به‌جای “بخشی از مسئله بودن”،“بخشی از راه‌حل بودن”، باشد. برای رساندن این پیام، مشارکت و همکاری با سایر متخصصان خطرها و کنترلها، روش موثری است.
گام ششم: حسابرس باید از تمام داراییهای مربوط به کاربرد فناوری اطلاعات در شرکت، صورت‌برداری کند و برای تشخیص اهمیت و خطرهای مربوط به هر یک از پروژه‌ها، سیستمهای کاربردی و زیرساختها و فرایندهای بازرگانی فناوری اطلاعات، همه آنها را بررسی، ارزیابی و درجه‌بندی کند. صورت داراییهای مزبور باید مرتبا" روزآمد شود و برای برنامه‌ریزی حسابرسی، تحلیل خطرها و ارزیابی رهبری فناوری اطلاعات مورد استفاده قرارگیرد. دانش مفید، در اختیار داشتن اطلاعات درست در موقع مناسب است. با افزایش سطح مسئولیت حسابرس در نظام جدید تجارت، توانایی حسابرس در تدوین و تلفیق اطلاعات و آگاهی از انواع جدید خطرها و کنترلها، اهمیت بیشتری پیدا کرده ‌است. اساس این تواناییهای جدید، روشهای برگزیده عملیاتی، تولیدات ویژه و مجموعه‌ای از عملیات است که در هنگام ایجاد سیستمهای کاربردی جدید یا ارزیابی کاربردهای بازرگانی موجود می‌تواند مورد استفاده قرار‌گیرد. یکی از ابزارهای با ارزش مدیریت خطر و حسابرسی در دسترس داشتن سیستم پشتیبانی است که بتواند وسایل و دانش لازم را در شرایط جدید، برای حسابرس تامین کند.

جمع بندی
گسترش نقش حسابرس در محیط فناوری اطلاعات ایجاب می‌کند که با نگرشی جدید به چالشها و مسائل مدیریت فناوری اطلاعات توجه شود. انتظارات زیادی که از بخش فناوری اطلاعات وجود دارد و سرعت زیاد تغییرات قراردادها با اشخاص ثالث و سیستمهای جدید ایجاب می‌کند که مدیریت فناوری اطلاعات برای تامین مهارتهای لازم، به درون تشکیلات توجه کند و با مدیران و گروههای مسئول پروژه‌ها در کاهش خطر و ایجاد سیستمهای کاربردی با کیفیت مناسب همکاری کند. برای ذکر نمونه و رهنما، بخش راهبری فناوری اطلاعات باید به‌گونه‌ای اختصاصی و هماهنگ با فرایندهای بازرگانی و فرهنگ شرکت تدوین و مستقر شود. کلید اصلی برای راه‌اندازی و استفاده از این فناوری، کارایی و موثر بودن فرایندهای بازرگانی فناوری اطلاعات است. حسابرس، با به‌کارگیری سیستمهای راهبری و پشتیبانی مدیریت خطرها، می‌تواند در ایجاد یک چارچوب کنترل و مدیریت خطر موثر و مناسب برای راهبری فناوری اطلاعات، کمک کند.

منبع :

1-  Information Systems Control Journal, Vol. 2, Information Systems Audit and Control Assocation (ISACA), 2002

پانوشت ها :

- IT Governanc Institute
 - Control Objectives for Information and Related Technology (COBIT)

منبع : فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

ضـرورت شنـاخت عـلم حسـابداری

یعقوب به‌آیین

“کارِ دانش ، آزادی روان و رهانیدن انسان است.”

ابوریحان بیرونی

رابطه معلم و شاگردی تنها از راه حضور فیزیکی شاگرد در محضر معلم برقرار نمی‌شود. هر کس که مستقیم یا غیرمستقیم آموخته‌ها و دانش خود را به دیگران منتقل کند معلم است. دکتر علی ثقفی با حضور فعال در سیستم آموزش دانشگاهی حسابداری در ایران، شاگردان زیادی در سراسر مملکت داشته و دارد. به پاس خدمات این استاد بزرگوار این اثر، خالصانه به ایشان تقدیم می‌گردد.

تکامل دانشهای بشری به مدد مؤلفه‌ها و عوامل گوناگونی صورت می‌گیرد که یکی از آنها، کسب شناخت کافی درباره آن دانش و نقد آن از بیرون است. برای کسب شناخت درباره یک دانش، ناگریز باید وارد مقولة “چیستی” آن دانش شد. سوال از چیستی دانش پرسشی بسیار پیچیده و فلسفی است، اما ناگزیر باید به آن تن داد و کوشید بدان پاسخ داد. علوم معتبر، هر کدام برای خود فلسفه‌ای دارد که از چیستی آن سخن می‌گوید و ماهیت آن را نشان می‌دهد. کسانی که وارد رشته حسابداری می‌شوند از سر تعصب حرفه‌ای یا شناخت و یا هر دو، دوست دارند که حسابداری را علم بدانند و برای علم بودن آن دلیل بیاورند و از دیدگاه فلسفی درباره چیستی آن بیندیشند. این‌گونه اندیشه‌ها خود ممکن است به پیشرفت حسابداری و جهت‌دهی چارچوب ذهنی انسان درباره حسابداری و نظام‌مند شدن این رشته بینجامد. شناخت علم ناشی از ذهنیت فلسفی است و متقابلاً بر رشد اندیشة فلسفی نیز تأثیر گذاشته است. حتی امروزه در آموزش دانش حسابداری به تبیین فلسفی آن نیاز داریم و بدون به‌کارگیری این‌گونه اندیشه و روشهای مختلف شناخت علمی، با تنزل دانش حسابداری در مقایسه با سایر علوم رو به‌رو می‌شویم و تأثیر نهایی آن کم شخصیت شدن حسابداران (از حیث صاحب رأی و تفکر بودن) خواهد بود.

یکی از راههای دستیابی به شناخت علمی، نگرش به سرگذشت حسابداری و جایگاه تاریخی آن از بدو پیداش جوامع بشری و استنتاج قانونمندیهای رشد حسابداری می‌باشد و به قول گوته، “تاریخ دانش، خود دانش است”.

به‌تحقیق می‌توان گفت که حسابداری پیشینه‌ای همانند کتابت نزد جوامع بشری دارد و همچنان که کتابت نمود بارز تمدن انسانهای جوامع کهن است، حسابداری نیز در نیاز به ثبت و تفسیر پدیده‌های اقتصادی جوامع بشری پا به‌پای کتابت پا به عرصة ظهور نهاده و به رشد خود ادامه داده و در جوامع مختلف بر حسب پویشهای خاصی که وجود داشته، نقش و وظیفه خود را به تمدن بشری عرضه کرده است.

سرگذشت حسابداری در دوره‌های پیدایش تمدن انسان، با سرگذشت ریاضیات در هم آمیخته است، چنانکه ریاضیات کاربردی در تمدنهای بشری در مناطق مختلف آمیزه‌هایی از کاربرد علم حساب در زندگی روزمره و در تجارت و بازرگانی داشته است.

انسان همواره بنا بر دیدگاهها و طرز تفکر خود، کاربردهای متفاوتی از علوم را ارائه کرده است. حسابداری نیز از این قاعده برکنار نیست. بینشها و نگرشهای متفاوت و شرایط اقتصادی‌ـ اجتماعی منجر به نمودهای متفاوت در سرگذشت حسابداری گشته است. در یونان باستان، به‌کارگیری علم حساب در داد و ستد، در شأن بردگان تلقی می‌شد و این طرز تفکر موجب شده بود، اندیشمندان کمتر به نحوه به‌کارگیری علم حساب در بازرگانی همت گمارند. یکی از مشخصه‌های بارز این طرز تفکر در اندیشه افلاطون متجلی است. از دیدگاه افلاطون، ضرورت تدوین قانون برای تحصیل علم حساب برای کسانی که مشاغل عمدة شهر را داشته‌اند مطرح است، منتهی با این نگرش خاص که از آن به‌روش سطحی استفاده نشود بلکه به مدد ادراک صرف، بتوانند حقیقت اعداد را مشاهده کنند و مانند بازرگانان از علم حساب برای کار خرید و فروش استفاده نکنند.

در تمدن بین‌النهرین، رونق تجاری و بازرگانی از سایر مناطق زیادتر بوده و آثار باستان‌شناسی حکایت از به‌کارگیری روشهای مختلف ثبت و نگهداری اطلاعات مالی و به‌کارگیری آنها در تصمیم‌گیریها بوده است. قانون حمورابی، اولین قانون تدوین شدة بشر است که نقش حسابدار (کاتب) را به رسمیت شناخته و هر معامله‌ای را که مهر حسابدار (کاتب) در آن نباشد از درجة اعتبار ساقط شناخته است. به‌موجب قانون، سند هر معامله، از کوچک و بزرگ، می‌بایست نوشته می‌شد و به امضای طرفین قرارداد و شهود می‌رسید.

نیاز جوامع و پاسخگویی به آنها همواره بشر را از رؤیاهای آرمانگرایانه خارج ساخته و او را وادار به درک واقعیتها ساخته است. ارسطو، شاگرد افلاطون، در اندیشة فلسفی خود به واقعیت زندگی پرداخته و نگرش خود و روشهای مورد نظر برای اصلاح جامعه و تشکیل جامعة مورد نظر خویش را در کتاب “سیاست” تشریح کرده و از دیدگاه “اقتصاد مبتنی بر اصول اخلاقی دولتخواهانه” نگرشی نیز به کنترل مصرف وجوه خزانه داشته و آن را به‌عنوان واقعیتی فراتر از ثبت و ضبط پدیده‌های اقتصادی پذیرفته و عامل نظارت و بررسی را جهت اصلاح امور تجویز کرده است: “چون صاحبان برخی از مناصب، اگر نه همه، وجوه هنگفتی از خزانه مردم را در اختیار خویش دارند باید صاحب‌منصبی را معین کرد که خود بی آنکه در ادارة کارها شرکت کند، گزارش و حساب کار دیگران را بخواهد. این صاحب منصب را برخی بازرس محاسبات و برخی دیگر محاسب و گروهی نیز ناظر می‌نامند”.

حسابداری در طول تاریخ خود، توأم با تحولات رنسانس، تحول عمیقی پیدا کرده و در این تحول نیز بیشترین تأثیر را از اندیشه‌های فلسفی پذیرفته است، چرا که رنسانس عمدتاً بینشی مبتنی بر به‌کارگیری علوم در زندگی روزانه و خارج ساختن آن از جهت تجرد بوده است. از اندیشمندان آن دوران، فرانسیس بیکن، تصویر مناسبی از بینش آن عصر ارائه کرده است: “مقصود اصلی از علم باید قدرت یافتن بر عمل باشد برای سود رسانیدن به نوع بشر و اینکه گفته‌اند منظور از طلب علم رسیدن به معرفت حقیقت است سخنی تمام نیست، چه علمی که از آن استفادة عملی نشود چه حاصلی دارد؟ البته حصول علم، معرفت را هم در برخواهد داشت و این نتیجة بزرگی است که به‌دست می‌آید ولیکن منظور نخستین باید تحصیل قدرت باشد، یعنی انسان به مشاهدة تجربه و مطالعه در امور از قوانین آن آگاه شود و هنگامی که آن قوانین را به‌دست آورد از آنها پیروی می‌کند و بر طبیعت چیره می‌شود، قوانین طبیعت را به مقتضای نیازمندیهای خویش به‌کار می‌گیرد و آن را تابع ارادة خود می‌سازد و به اختراعات نایل می‌شود و زندگانی خویش را بهبود می‌بخشد”.

در تقسیمبندی دوران تاریخی، نظریه غالب در سطح جهانی، دنیا را به دوره‌های زیر تقسیم‌بندی کرده است؛

• عصر اقتصاد (فلاسفه قرون وسطی)

• عصر بلندگرایی (فلاسفه رنسانس)

• عصر خردگرایی (فلاسفه قرن هفدهم)

• عصر روشنگری (فلاسفه قرن هجدهم)

• عصر ایدئولوژی (فلاسفه قرن نوزدهم)

• عصر تجزیه و تحلیل (فلاسفه قرن بیستم)

• عصر پست مدرنیسم (هزارة سوم)

اگر بر این تقسیمبندی ایرادی نباشد، حسابداری و حسابرسی فارغ از پیشینة تاریخی، به‌معنی جدید آن، محصول عصر تجزیه و تحلیل است که این عصر با توسعه سرمایه و صنعت در اروپا آغاز شد. چون فلسفه عرصة سنجش علم محسوب می‌شود، به کانونی برای تحلیل برامدهای علوم تبدیل می‌گردد. بر این اساس فلسفه حسابرسی باید کانون تجزیه و تحلیل برامدهای حسابداری و اقتصاد در حوزة تبیین اعداد و ارقام در صورتهای مالی تلقی شود، چرا که حسابرس به‌عنوان مهمترین وظیفة خود که همانا اظهارنظر است، به اعداد و ارقام خام معنا و مفهوم اعتباری می‌بخشد و این وظیفه در قالبهای امروزین که همانا چارچوبهای نظری است، تبیین می‌شود.

چارچوبهای نظری تدوین شده توسط انسان همواره از جهانبینی انسان تأثیر پذیرفته و در طول تاریخ شکلهای متفاوتی به‌خود گرفته است. مجموع تلاش بشر در تبیین پدیده‌های اجتماعی، پاسخگویی به نیازها و گشودن مشکلات اجتماعی بوده که تئوری حسابداری نیز از این قاعده برکنار نیست. تئوری محصول فکری است که از تلاش بشر برای کشف حقیقت ریشه می‌گیرد، حقیقت‌ زادة رابطه بین تفکر و هستی، رابطة بین ذهن و عین است.

حسابداری در فرایند تاریخی خود مراحلی را پشت سر گذاشته که عبارتند از:

• دوران سادگی

• دوران بهینه سازی

• دوران یکنواختی

• دوران تورم

• دوران مداخله

• دوران همگرایی

• دوران ابداع

در تقسیم بندی اعصار تاریخ بشری، رشد حسابداری با هر یک از این دورانها و بینشهای مسلط بر آن پیوندی عمیق دارد. جهت استنتاج قانونمندیهای رشد حسابداری، در نظر گرفتن دورانهای تاریخی تمدن انسان ضروری است و همواره باید به دیدة تحقیق در اصل بستگی متقابل دانش و فلسفه نگریسته شود.

منابع:

1-  زمینة جامعه شناسی، آگ برن و نیم کوف، اقتباس اح‌آریان‌پور، انتشارات امیرکبیر، چاپ هفتم،ـ 1353، تهران، صفحه 7

2-  نشریه بررسیهای حسابداری شماره‌های 6 و 7 زمستان 1372 بهار 1373، رویکرد فلسفی در آموزش حسابداری: احمد بدری

3-  دانش و شبه دانش، ترجمة پرویز شهریاری، نشر نی، 1376، تهران، صفحه 17

4-  ماهنامة حسابدار، شماره 73 و 74 بهمن 69، شناختنامه و پیشینة حسابداران: مصاحبه با دکتر رضا شباهنگ

5-  جمهور افلاطون، ترجمة فؤاد روحانی، بنگاه ترجمه و نشر کتاب، 1355، تهران، صفحه 395

6-  الواح بابل، ادوارد شی‌یرا، ترجمة علی‌اصغر حکمت، انتشارات فرانکلین، چاپ اول، 1341، تهران، صفحه 95

7-  سیاست ارسطو، ترجمه دکتر حمید عنایت، انتشارات امیرکبیر، چاپ سوم، 1358، تهران، صفحه 280

8-  سیر حکمت در اروپا، محمدعلی فروغی، انتشارات صفی علیشاه، 1361، فصل هشتم، صفحه 138:

9-  ماهنامه حسابدار شماره 140، حسابرسی در عصر دانش و اطلاعات: غلامحسین دوانی

منبع: فصلنامه حسابرس

نظـریه حسـابـداری

دکتر ویدامجتهدزاده

با آقای دکتر علی ثقفی آشنا بودم، ولی آشنایی بیشترم با ایشان به زمانی بر می‌گردد که در درس تئوری حسابداری از محضرشان کسب فیض کردم. به‌غیر از تئوری حسابداری، حسابداری مدیریت را نیز، در مقطع دکتری حسابداری، در خدمت ایشان گذراندم. درس استاد واقعاً زمزمه‌هایی بود که جمعه نیز شاگرد را به مکتب می‌کشاند. به‌نشانة قدردانی و به‌حکم “برگ سبزی است تحفه درویش” مقاله زیر به ایشان تقدیم می‌گردد.

زیربنای بحث حسابداری به‌عنوان یک سیستم اطلاعاتی، حوزه مهمی از دانش است که اطلاعات حسابداری به آن استناد می‌کند. این امر موجب می‌شود تا موضوعاتی درباره‌ چیستی و معنی نظریه حسابداری و ارتباط آن با عمل حسابداری به‌میان آید.

چیستی نظریه‌ها
نظریه‌ها، ضرورتاً احکام کلی هستند که مجموعه‌ای از داده‌های بی‌معنی را سازمان می‌دهند و روابط معنی‌داری بین آنها برقرار می‌سازند. ساخت نظریه‌ها مستلزم وجود فرایند استدلال در مورد موضوعاتی است که در داده‌های مشاهده‌پذیر وجود دارد. بنابراین نظریه‌پردازی، فرایند ساده‌سازی است که به پیشفرض‌هایی نیاز دارد تا بازنمایی امورِ واقع با تعمیم‌بخشی، جایز شمرده شود. همبستگی نظریه با داده‌ها یا واقعیتها، از ویژگیهای بنیادی یک نظریه خوب است و اعتمادپذیری نظریه نه‌تنها به واقعتیهایی مربوط می‌شود که نظریه به آنها استناد می‌کند، بلکه به تغییر این واقعیتها نیز بستگی دارد.
عدم درک رابطه بین واقعیتها و نظریه‌ها موجب بدفهمی نقش نظریه می‌گردد. در نتیجه تصور می‌شود که: “‌انجام هر کاری در وادی نظریه میسر است اما در عمل ممکن نیست”. این استنباط نشان می‌دهد که مردم معتقدند نظریه‌های متفاوت، تبیینات متفاوتی از واقعیتها به‌دست می‌دهند. اصطلاح نظریه موجب برداشتهای متفاوت می‌شود و معانی متفاوتی در اذهان مختلف دارد و نتیجه آن است که تبیینات در سطوح متفاوت انجام می‌پذیرد. از یک جهت، تبیین کاملاً حدسی است و منجر به نظریه‌های حدسی می‌شود، حال آن که از دید دانشمندان علوم طبیعی، چنین نظریه‌هایی واقعاً نظریه نیستند. از جهت دیگر، تبیین فقط پس از تأیید، پذیرفته می‌شود. نظریه‌های تجربی، با فرایند تأیید پیشفرض‌ها یا فرضیه‌ها، از طریق آزمون تجربی، ساخته می‌شوند. این فرایند روش علمی نامیده می‌شود.
برای پیش‌بینی، از نظریه‌های تجربی استفاده می‌شود، زیرا تعمیم‌پذیرند. این نظریه‌ها هم متضمن تبیین‌اند، هم پیش‌بینی؛ و به این دلیل در تصمیم‌گیری مربوط به آینده که مبتنی بر پیش فرض‌های برگرفته از تجربه است، نقش مهمی ایفا می‌کنند.

نظریه حسابداری
در ادبیات حسابداری نیز اصطلاح نظریه در سطوح متفاوت به‌کار می‌رود. بنابراین، نظریه حسابداری می‌تواند تفسیری کاملاً حدسی یا تبیینی کاملاً تجربی باشد.
 هندریکسن می‌نویسد:
“نظریه حسابداری را می‌توان به‌عنوان استدلال منطقی در قالب مجموعه‌ای از اصول جامع تعریف کرد که:
1- متضمن چارچوب و مرجعی کلی است که عمل حسابداری را می‌توان براساس آن ارزیابی کرد، و
2- رهنمودی برای ایجاد رویه‌ها و عمل جدید است.
نظریه حسابداری همچنین ممکن است برای تبیین عمل موجود به منظور دستیابی به درک بهتر از آنها، به‌کار رود. امامهمترین هدف نظریه حسابداری باید فراهم کردن مجموعه به‌هم‌پیوسته‌ای از اصول منطقی باشد تا چارچوب و مرجعی کلی برای ارزیابی و گسترش عمل بی‌نقص حسابداری به‌دست دهد” .
نقش نظریه در حسابداری با نقش آن در علوم طبیعی، که در آن نظریه‌ها بر مبنای مشاهدات تجربی به‌وجود می‌آیند، بسیار متفاوت است. در حسابداری، برعکس علوم طبیعی، عمل را می‌توان بر طبق نظریه تغییر داد. به عقیده ایجیری:
“برخلاف رشته‌های زبانشناسی، هواشناسی یا شیمی، حسابداران نسبتاً به‌آسانی می‌توانند عمل خود را تغییر دهند. بنابراین آگاهی از این که عمل حسابداری در آینده چگونه خواهد بود، یکی از مشکلات ایشان به‌شمار می‌رود. در درک رشته حسابداری، شناخت ضمانت اجرایی رعایت رویه‌های حسابداری بسیار ضروری است. زیرا عمل حسابداری، ممکن است برای هماهنگ شدن با نظریه، تغییر کند. این موضوع از نظر دانشمندان سایر رشته‌ها، که در آنها پدیده‌ها قدرتمندند، تصورناپذیر است. به عقیده آنها حتی اگر یک نظریه بی‌نقص و دقیق باشد، اما با پدیده‌های تجربی همخوانی نداشته باشد باید با نظریه دیگری که با این پدیده‌ها هماهنگی بهتری دارد، جایگزین شود”
چگونه شکل اطلاعات حسابداری گزارش‌شده به تصمیم‌گیرندگان، به عمل انتخابی بستگی دارد. این عمل را رویه‌گذاران حسابداری که دانش کافی از نظریه‌های حسابداری دارند و مسئول پاسخگویی به نیازهای استفاده‌کنندگان اطلاعات حسابداری هستند، تعیین می‌کنند. براساس شواهد موجود ناکارامدی چهار حوزه اساسی مورد اشاره در نمودار یعنی: نظریه حسابداری، رویه‌گذاری (توسط حرفه و دولت)، عمل حسابداری و استفاده از اطلاعات حسابداری به سودمندی اطلاعات حسابداری صدمه می‌زند. بنابراین، کوتاهی رویه‌گذاران در استفاده از نتایج پژوهشها ممکن است سود‌مندی بالقوه‌ اطلاعات حسابداری را کاهش دهد.

رویکردهای مورد استفاده در شکل‌گرفتن نظریه حسابداری
در دو دهه گذشته چندین رویکرد برای شکل‌گیری نظریه حسابداری مطرح شده است. این رویکردها به‌صورت زیر مشخص می‌گردد:
1-  توصیفی،
- 2  سودمندی در تصمیم:
الف) تجربی ،
ب) دستوری ،
3 - رفاه.

رویکرد توصیفی
نظریه‌هایی که با رویکرد توصیفی ساخته می‌شوند با این سؤال که “حسابداران چه می‌کنند؟” مرتبطند. این نظریه‌ها مبتنی بر استدلال استقرایی هستند. استدلال استقرایی شامل مشاهدات و نتیجه‌گیری از مشاهدات است. در واقع هدف از مشاهدات، یافتن وجه تشابه بین نمونه‌ها و مشخص کردن کفایت نمونه‌هاست تا اطمینان لازم برای شکل‌گیری نظریه مرتبط با این نمونه‌ها که متعلق به یک طبقه از پدیده‌هاست، به‌دست آید.
همان‌طور که در ساخت نظریه حسابداری اشاره شد، رویکرد توصیفی بر عمل حسابداری به‌عنوان مبنایی برای شکل‌گیری نظریه تأکید دارد. این رویکرد می‌کوشد تا عمل حسابداران را به نظریه تعمیم‌داده‌شده‌ای در مورد حسابداری نسبت دهد. از این دیدگاه، نظریه حسابداری باید با مشاهده عمل حسابداران شناخته شود، زیرا “نظریه حسابداری عمدتاً عصاره تجربه است … تجربه‌ای که تجزیه و تحلیل و منجر به تبیینی منطقی می‌شود… و … عملی را شرح می‌دهد که از آن سرچشمه می‌گیرد” . رویکرد توصیفی، نظریه‌های توصیفی یا اثباتی  حسابداری را به‌دست می دهد. این نظریه‌ها، آنچه را که حسابداران انجام می‌دهند، تبیین می‌کنند و نیز امکان پیش‌بینی رفتار آنها را در مورد موضوعی خاص فراهم می‌سازند. برای مثال این پیش‌بینی امکانپذیر می‌شود که دریافت نقد موجب بدهکار شدن حساب نقد می‌گردد.
در نتیجه، رویکرد توصیفی با مشاهده اموری مرتبط است که حسابداران به‌طور متداول انجام می‌دهند. در سال 1952، انجمن حسابداران خبره انگلستان و ولز اعلام کرد: “هدف اصلی صورتهای مالی، ارائه اطلاعاتی در مورد چگونگی مصرف مبالغ سرمایه‌گذاری شده توسط مالکان و سود ناشی از این مصرف به آنهاست”.
رویکرد توصیفی مبتنی بر این نظر است که هدف صورتهای مالی با مفهوم مباشرت مدیریت و نیاز به ارائه اطلاعات مربوط به روش اداره داراییها به مالکان پیوند خورده است. از این دیدگاه، مدیران بنگاه در مقابل سهامداران مسئولند و برای ایفای این مسئولیت گزارشهای سالانه را به سهامداران عرضه می‌کنند.
در سالهای اخیر تعدادی از نویسندگان رابطه بین مدیران و سهامداران را با نظریه کارگزاری  بیان کرده‌اند . سهامداران، مدیران را برای اداره فعالیتهای بنگاه استخدام می‌کنند، در نتیجه رابطه کارگزاری ایجاد می‌شود. اهداف مدیران و سهامداران کاملاً همسو نیست. یعنی منافع مالک و مدیر ممکن است با هم در تضاد باشد. یکی از نتیجه‌گیری‌های پیشنهادی، نظریه کارگزاران است که افشای اطلاعات حسابرسی شده، هم منافع مالک و هم منافع مدیر را در بر دارد. بنابراین، گزارشگری مالی رایج وسیله‌ای برای نظارت سهامداران بر اعمال مدیران است.
بررسی کار استانداردگذاران حسابداری نشان می‌دهد که استفاده از رویکرد توصیفی در شکل‌گیری نظریه حسابداری نقش مؤثری در درک مسائل حسابداری و روش حل آنها دارد. در واقع هیئتهای استانداردگذار، اعمال حسابداران متفاوت را بررسی می‌کنند و به توافقی در مورد امکان‌پذیرترین راه دست می‌یابند. آنگاه با فرایند استانداردگذاری، تنوع بین اعمال را کاهش می‌دهند.

عناصر و مفاهیم
برقراری عناصر و مفاهیم در شکل‌گیری چارچوب نظری اهمیت زیاد دارد. عناصر و مفاهیم حسابداری برای توصیف رویدادهایی به‌کار می‌رود که به محیط تجاری شکل می‌دهند. به‌همین دلیل اغلب حسابداری را زبان تجارت می‌خوانند. عناصر و مفاهیمی که در نمودار 3 فهرست شده است، مواد اساسی نظریه حسابداری به‌شمار می‌رود.
مفاهیم حسابداری تعیین‌کننده قواعدی است که در روشهای حسابداری به‌کار می‌رود. برای برآوردن تقاضاهای در حال تغییر در محیط تجاری، مفاهیم حسابداری به‌طور مداوم بررسی می‌شود و در هر مقطع زمانی ممکن است بیش از یک روش پذیرفته شده برای حسابداری یک معامله وجود داشته باشد. آگاهی کامل از این مفاهیم، برای درک صورتهای مالی، ضرورت دارد.

رویه‌های حسابداری
ثبت، فرایندی است که طی آن معاملات مالی به‌طور منظم در مدارک حسابداری وارد می‌شود. ثبت را می‌توان به صورتهای مختلف انجام داد. پس از ثبت، معاملات تجزیه و تحلیل می‌شوند تا براساس سیستمی از پیش تعیین شده، طبقه‌بندی شوند. این اطلاعات ثبت و طبقه‌بندی شده به‌طور ادواری در قالب صورتهای مالی خلاصه و به مدیران بنگاه اقتصادی و سایر گروههای ذینفع گزارش می‌شود. تفسیر، اساساً مرتبط با بهره‌برداری از اطلاعات ثبت، طبقه‌بندی و خلاصه شده است که تغییرات عمده، روندها و توسعه بالقوه امور بنگاه را نشان می‌دهد.

رویکردهای مرتبط با سودمندی در تصمیم
بسط تحقیقات رفتاری به حوزه حسابداری، در سالهای 1970، مزایایی را برای نظریه‌های حسابداری مرتبط با سودمندی در تصمیم دربرداشت. انجمن حسابداری آمریکا، در سال 1971، بیانیه زیر را در این زمینه منتشر کرد:
“با بیانی قاطع می‌توان گفت که هدف اصلی گزارشهای حسابداری تأثیر بر عمل یعنی رفتار است. به‌علاوه می‌توان فرضیه‌ای در مورد تأثیر فرایند گرداوری اطلاعات و رفتار کسانی که به حسابداری اشتغال دارند بر رفتار دیگران طراحی و آزمون کرد. به‌طور خلاصه، حسابداری به‌دلیل ماهیتش فرایندی رفتاری است” .
از این رویکرد دو نظریه حسابداری مرتبط با سودمندی در تصمیم نتیجه می‌شود که نظریه تجربی و نظریه دستوری نام دارند.

رویکرد تجربی
براساس شواهد موجود در اوایل سالهای 1970، تحقیقات تجربی در زمینه حسابداری افزایش چشمگیری پیدا کرد. این تحقیقات به‌منظور بالابردن دقت تحقیقات حسابداری و افزایش اعتمادپذیری نتایج انجام شد. برای این منظور از فنون آماری پیشرفته استفاده شد. به‌علاوه گسترش رشته حسابداری در دانشگاهها موجب شد که شمار دانشجویان این رشته که می‌توانستند به انجام چنین تحقیقاتی بپردازند، افزایش یابد. گروههای حسابداری دانشگاهها که به بالابردن ارزش خود علاقه‌مند بودند، به تحقیقات تجربی بر مبنای روش علمی به‌عنوان سکوی پرتاب می‌نگریستند. استفاده از رویکرد تجربی در انجام پژوهشهای حسابداری نقش مهمی در شکل‌گیری نظریه حسابداری ایفا کرد .

رویکرد دستوری
این رویکرد بر خلاف تحقیق تجربی به چگونگی استفاده اطلاعات حسابداری در تصمیم‌گیری، توسط استفاده‌کنندگان توجه دارد.
تأکید رویکرد دستوری بر مدلهای تصمیم‌گیری است که تصمیم‌گیرندگان برای گرفتن تصمیمهای منطقی باید آن را به‌کار برند. در این رویکرد قضاوتهای ارزشی اعمال می‌شود و نظریه‌ها شامل پیشفرضهایی است که چگونگی انجام امور را شرح می‌دهد. نظریه‌های دستوری می‌کوشند آن چیزی را که باید باشد تبیین کنند، نه آن چه که هست .

رویکرد رفاه
رویکرد رفاه، بسط رویکردهای تصمیم‌گیری است و آثار تصمیم‌گیری را بر رفاه اجتماعی مورد ملاحظه قرار می‌دهد. اساساً رویکردهای تصمیم‌گیری، حوزه استفاده خصوصی از اطلاعات حسابداری را محدود می‌کند، زیرا در نظریه حسابداری، آثار اجتماعی بیرونی ناشی از تصمیمهای مبتنی بر اطلاعات حسابداری، به بُعد رفاه اجتماعی نسبت داده می‌شود.
هدف نظری رویکرد رفاه به حداکثر رساندن رفاه اجتماعی است. رفاه اجتماعی به‌معنای منافع ناشی از تصمیم‌گیریهای افراد در مورد استفاده از منابع تحت کنترل آنهاست که به تمام اعضای جامعه تعلق می‌گیرد. از این جنبه عیب رویکرد کلاسیک تصمیم‌گیری فردی این است که مبنایی برای شکل‌گیری رویه‌های حسابداری که متضمن به حداکثر رساندن رفاه اجتماعی است، فراهم نمی‌کند. این دیدگاه تلویجاً بیانگر آن است که حسابداری باید بدون توجه به آثار رفاه اجتماعی، اطلاعاتی برای تصمیم‌گیرندگان فراهم کند

منابع :

1-  AAA, Report of the Committee on the Behavioral Science Content of the Accounting Curriculum, Accounting Review, Supplement 46, 1971
2-  Arrow, K.J., Social Choice and Individual Value, 2nd ed., Wiley, 1963
3-  Hendriksen, E.S., Accounting Theory, 4th ed., Richard D. Irwin, 1982
4-  Ijiri, V., Accounting in Perspective, South Western Publishing Co.,1982
5-  ICAEW, Accounting in Relation to Changes in the Purchasing Power of Money, Recommendation No. 15, Par. 1, May 1952
6-  Littelton, A.C. and V.K. Zimmerman, Accounting Theory: Continuity and Change, Prentice Hall, 1962
7-  May, R.J. and G.L. Sundem, Research for Accounting Policy: An overview, October 1976
8-  Riahi-Belkaovi, A., Accounting Theory, 3rd ed., Harcourt Braced Company, 1993
9-  Staubus, G.J, Making Accounting Decisions, Scholars Book Co., 1997
10-  Watts, R.L. and J.L. Zimmerman, Positive Accounting Theory, Prentice Hall, 1985

پانوشت ها :

 - Hendriksen (1982)
 - Ijiri (1961)
 - Empirical
 - Normative
 - Littelton and Zimmerman (1962)
 - Positive Theory
 - Agency Theory
 - Watts and Zimmerman (1985)
 - AAA (1961)
 - Glawtier and Underdown (1994)
 - Riahi Belkaoui (1993)

منبع : فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

اعضاء جامعه حسابداران رسمی ایران – غیر شاغلان 4

◄فهرست اصلی ◄◄غیر شاغلان   1   2   3   4

بروز رسانی : تیر ماه 1386

◄فهرست اصلی ◄◄غیر شاغلان   1   2   3   4

بروز رسانی : تیر ماه 1386

منبع : جامعه حسابداران رسمی ایران

بالای صفحه

اعضاء جامعه حسابداران رسمی ایران – غیر شاغلان 3

◄فهرست اصلی ◄◄غیر شاغلان   1   2   3   4

بروز رسانی : تیر ماه 1386

◄فهرست اصلی ◄◄غیر شاغلان   1   2   3   4

بروز رسانی : تیر ماه 1386

منبع : جامعه حسابداران رسمی ایران

بالای صفحه

اعضاء جامعه حسابداران رسمی ایران – غیر شاغلان 2

◄فهرست اصلی ◄◄غیر شاغلان   1   2   3   4

بروز رسانی : تیر ماه 1386