انتظارات از جامعه حسابداران رسمی

بهروز رزم‌آزما

از عمر این جامعه شش‌سال می‌گذرد. طی این دوران تمامی افراد جامعه، سعی خویش را در جهت اعتلای حرفه مبذول داشته، لیکن در اموری چون تنظیم امور، نظارت حرفه‌ای و اجرای آیین‌نامه، نحوه فعالیت حسابداران رسمی توفیقی مشاهده نمی‌شود و در تقابل با موارد فوق، استفاده‌کنندگان از خدمات حسابداران رسمی مبادرت به تشکیل سازمان‌های نظارتی و حل اختلافی را مدنظر قرار داده‌اند، غافل از اینکه این جامعه در حیطه قانون و قانونگذار قرار دارد.

مجری قانون با انتصاب اعضای شورای‌عالی نظارت، آن هم به طور تمام‌وقت، اقدام موثری را به عمل آورده و دغدغه خاطر استفاده‌کنندگان پیش‌گفته و تمامی آحاد واحد‌های تولیدی و بازرگانی و خدماتی را مرتفع ساخته است. بنابراین شناخت تشکیلات جامعه از جهت ارتقای حرفه به منظور نیل به اهداف قانونی آن، از ضرورت کامل برخوردار و به شرح زیر است:

1 - به موجب قانون، جامعه حسابداران رسمی با هدف تنظیم امور، اعتلای حرفه حسابداری و حسابرسی و نظارت حرفه‌ای بر کار حسابداران رسمی تشکیل یافته و شامل ارکان شورای‌عالی، هیات‌مدیره و هیات‌‌عالی نظارت است.

انتخاب شورای‌عالی توسط اعضا و با نظارت نمایندگان وزیر امور اقتصادی و دارایی، شورای عالی بانک‌ها و سازمان بورس بوده و هیات‌مدیره نیز توسط آن شورا تعیین و هیات‌نظارت هم به طور مستقیم با انتخاب وزیر امور اقتصادی و دارایی ایفای وظیفه می‌کند.

2 - وظایف شورای عالی به قرار زیر است:

الف- تصویب آیین‌نامه بودجه سالانه، تعیین روزنامه کثیرالانتشار و همانند آن است که از امور غیرمستمر تلقی می‌شود.

ب- اعمال نظارت حرفه‌ای بر کار اعضا از طریق کار گروه‌ها.

ج- تصمیم‌گیری درخصوص کلیه مواردی که برای ایفای وظایف جامعه لازم و در اساسنامه جزو وظایف سایر ارگان‌های جامعه نباشد. توجه اعضای شورای‌عالی و ناظران بر شورا از انتظارات است.

3 - هیات‌مدیره توسط شورای‌عالی و به منظور امور اجرایی داخلی جامعه و اجرای مصوبات آن شورا مبادرت به انجام وظیفه می‌کند و انتظار دیگری در چارچوب اساسنامه از وظایف این هیات تلقی نمی‌شود.

4 - هیات مالی نظارت دارای اختیارات ذیل است.

الف- نظارت بر کلیه فعالیت‌های جامعه از جمله کارگروه‌ها که به طور ذاتی وظایف مشورتی را بر عهده دارند.

ب-انجام هرگونه نظارت بر کلیه فعالیت‌های جامعه با تعیین و ابلاغ شورای‌عالی و با وزیر امور اقتصادی و دارایی با قید اینکه نظارت مقام وزیر در امور خارج از مفاد اساسنامه نیز مقدور و میسر است.

ج- انجام وظایف بازرس قانونی جامعه: انتظار منطقی است، امکانات و بودجه کافی و مناسب در اختیار هیات مزبور قرار گرفته تا انجام وظایف مزبور به طور کامل امکان‌پذیر شود.

5 -با تنظیم امور این جامعه باید، آیین‌نامه نحوه استفاده از خدمات حسابداران رسمی به منظور اجرای کامل آن به مراجع ذی‌صلاح قانونی از جمله هیات عالی نظارت، با تاکید خالص ابلاغ تا موجبات استفاده از خدمات حسابداران رسمی به طور مطلوب در جهت حفظ منافع عمومی صاحبان سرمایه و دیگر افراد ذی‌حق و ذی‌نفع به منظور نیل به اهداف قانون‌گذار مقدور شود، در غیر این صورت حتی با اجرای مفاد موارد پیشگفته آحاد اقتصادی، استفاده‌ای از خدمات حسابداران رسمی را شاهد نخواهد بود.

منبع: روزنامه دنیای اقتصاد

مستندات بانک مرکزی برای پذیرش فرمول جدید محاسبه نرخ سود بانکی

مسائل پشت پرده تغییر فرمول نرخ سود بانکی

براساس تحلیل بانک مرکزی، فرمول قبلی باعث تشدید سفته‌بازی در نظام بانکی شده بود، به صورتی که برخی از مشتریان بزرگ اقدام به دریافت تسهیلات اضافی از بانک‌ها و سپرده‌گذاری مجدد آن در بانک‌ها می‌کردند که طبق فرمول قبلی منافع سرشاری را به همراه داشت.

در نامه‌ای به مدیران عامل بانک‌ها اعلام شد

مستندات بانک مرکزی برای پذیرش فرمول جدید محاسبه نرخ سود بانکی

اولین گزارش مستند درباره فرمول قدیمی و جدید نحوه محاسبه سود بانکی و مسایل پشت پرده آن که مورد تایید بانک مرکزی قرار گرفته منتشر شد.

به گزارش خبرگزاری مهر، بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران درباره فرمول نحوه محاسبه سود بانکی به مدیران عامل کلیه بانک‌های دولتی‌، غیر دولتی‌، شرکت دولتی پست بانک و موسسه اعتباری توسعه اعلام کرده جمع بندی و بررسی نقطه نظرات ارائه شده از سوی سیستم بانکی‌، در مجموع ضرورت جایگزینی فرمول پیشنهادی با فرمول متداول مورد عمل را ضروری ساخت.

در نامه بانک مرکزی به مدیران عامل کلیه بانک‌های دولتی‌، غیردولتی‌، شرکت دولتی پست بانک و موسسه اعتباری توسعه آمده است: سابقه استفاده از فرمول قدیم نحوه محاسبه سود بانکی به اوایل دهه 1360 بازمی‌گردد که نخستین بار از سوی شورای‌عالی بانک‌ها جهت اجرا به بانک‌های دولتی ابلاغ شد و برای محاسبه سود واقساط تسهیلات‌، ملاک عمل کلیه بانک‌های دولتی قرار گرفت.

در بررسی‌های به عمل آمده از سوی بخش‌های زیرمجموعه بانک مرکزی، ضعف‌هایی در روش قدیم نحوه محاسبه سود بانکی مشاهده شد که در ذیل به اهم آنها اشاره می‌شود.

با به کارگیری فرمول مذکور‌، امکان دستیابی به بازدهی واقعی، مطابق با نرخ‌های سود مصوب شورای پول و اعتبار، برای بانک‌ها میسر نمی‌شود. بر این اساس‌، از آنجا که نرخ‌های اسمی یا اعلام شده عموما بالاتر از نرخ‌های بازدهی واقعی است‌، لذا شبهه نوعی گران‌نمایی (اعطای تسهیلات با نرخ‌های بالا) از سوی بانک‌ها به وجود می‌آید.

در همین رابطه‌، بررسی‌ها بیانگر این نکته است که با افزایش مدت زمان بازپرداخت تسهیلات‌، این تفاوت‌ها معنی‌دار شده‌، به صورت مشخص‌تری بارز می‌شود. به عنوان مثال‌، چنانچه تسهیلاتی با نرخ رسمی سود 14درصد در سال اعطا شود‌، بازدهی واقعی آن برای سررسیدهای یک ساله‌، 5 ساله و 15 ساله به ترتیب برابر 7/13‌درصد‌، 7/12‌درصد و 11‌درصد در سال قابل محاسبه است.

بانک مرکزی تصریح می‌کند: طبیعی است که تحت چنین شرایطی بانک‌ها جهت جبران کاستی‌های ناشی از فرمول و به منظور نیل به بازدهی بیشتر به سمت اعطای تسهیلات کوتاه‌مدت‌تر گرایش نشان دهند که این خود‌، با توجه به این که طرح‌های سرمایه‌گذاری و اشتغالزایی‌، اصولا و عمدتا نیازمند منابع بلندمدت می‌باشند در مجموع بانک‌ها را از مسیر اهداف رشد و توسعه اقتصادی مورد نظر دولت محترم دور می‌سازد.

در تسهیلات اعطایی با بازپرداخت بلندمدت‌، چنانچه مشتری پس از پرداخت چند قسط‌، خواستار بازپرداخت کل اقساط به بانک و تسویه پیش از موعد بدهی خود باشد‌، مشاهده می‌کند که در عمل به‌رغم چند قسط هنوز بابت کل تسهیلات و هم چنین بخشی از سود بدهکار است.

براساس اعلام بانک مرکزی، استفاده از فرمول قدیمی فضای سفته بازی در سیستم بانکی را تشدید می‌کند. جهت توضیح موضوع فرض می نماییم که تسهیلاتی به مبلغ یک میلیارد ریال‌، با نرخ سود 17‌درصد در سال و بازپرداخت 15 ساله (به صورت ماهانه) اعطا شده باشد. بر اساس روش قدیمی قسط ماهانه مشتری برابر 12میلیون و 916هزار و 667ریال محاسبه می‌شود. از جانب دیگر مبلغ سود ماهانه قابل پرداخت به سپرده‌ای (یا اوراق مشارکتی) به مبلغ یک میلیارد ریال و با نرخ سود 5/15‌درصد در سال برابر 12میلیون و 916هزار و 667ریال می‌شود.

بانک مرکزی در ادامه چنین آورده است: وجود چنین شرایطی‌، انگیزه زیادی را برای مشتریان (خصوصا مشتریان بزرگ) بانک‌ها جهت دریافت تسهیلات اضافی از بانک‌ها و سپرده‌گذاری آن در سیستم بانکی به منظور کسب منفعت حاصل از این نقل و انتقال فراهم می‌کند.

بر همین اساس و با توجه به اینکه در سنوات قبل‌، سود تسهیلات به صورت چند نرخی اعلام می‌شد و همواره نرخ سود بخش‌های خدمات و بازرگانی در قیاس با سایر بخش‌های اقتصادی از رقم بالاتری برخوردار بود‌، به منظور دستیابی به بازدهی بالاتر‌، بانک‌ها اکثرا به اعطای تسهیلات در دو بخش فوق تمایل نشان می‌دادند.

بانک مرکزی می‌افزاید: اشکالات موجود در فرمول فوق‌، نهایتا موجب شده بود که سیستم بانکی کشور از فرمول‌های متفاوتی جهت محاسبه سود و اقساط تسهیلات استفاده کند. این موضوع منجر به عدم وحدت رویه در بانک‌های کشور شد و در نتیجه مشکل جدیدی را بر مشکلات قبلی افزود.

این بانک در ادامه تصریح کرد: با توجه به مجموع اشکالات مطرح شده در فوق‌، مراتب به تفصیل به شورای محترم پول و اعتبار گزارش شد. پس از بحث و تبادل نظر پیرامون این موضوع در جلسات متعدد شورای محترم پول و اعتبار به منظور ایجاد رویه واحد در بانک‌ها و با استناد به دلایل قابلیت تسهیم هر قسط پرداختی مشتری به اصل و سود واقعی متعلقه، محقق شدن بازدهی واقعی برای بانک‌ها مطابق با نرخ‌های سود مصوب شورا برای دوره‌های مختلف اعطای تسهیلات و گرایش بانک‌ها به سمت سرمایه‌گذاری‌های بلند مدت و در نتیجه ایجاد زمینه مناسب جهت سرمایه‌گذاری و اشتغالزایی بیشتر نهایتا فرمول جدید پیشنهادی بانک مرکزی جمهوری اسلامی ایران را در یکهزار و هشتادمین جلسه مورخ 26/12/1385 مورد تصویب قرار داد.

فرمول جدید نحوه محاسبه سود بانکی در تیرماه به سیستم بانکی ابلاغ شده تا در عقود با بازدهی معین با بازپرداخت ماهانه‌، از این به بعد فرمول‌های محاسبه سود و اقساط و همچنین جدول مربوط به نحوه تسهیم هر قسط به اصل و سود‌، ملاک عمل قرار گرفته و ضمن ابلاغ آن به شعب و واحدهای تابعه بر حسن اجرای آن نظارت لازم و کافی معمول دارند.

در پایان نامه بانک مرکزی به مدیران عامل کلیه بانک‌های دولتی‌، غیردولتی‌، شرکت دولتی پست بانک و موسسه اعتباری توسعه خاطرنشان شده که به هنگام اعطای تسهیلات بانک‌ها فقط مجاز به محاسبه و دریافت اقساط (بابت اصل تسهیلات و سود متعلقه) خواهند بود و نباید هیچ مبلغ دیگری را تحت عنوان کارمزد و یا غیره از مشتریان دریافت کنند.

منبع : روزنامه دنیای اقتصاد

نظرخواهی عمومی برای رونق بورس

ایران بورس - توفان ذهنی (Brain storming) تکنیکی موثر برای مساله‌یابی، حل مساله و نیز نوآوری است.

بر این اساس بورس اوراق‌بهادار تهران از همه صاحبنظران، کارشناسان، مدیران، سرمایه‌گذاران، دانشجویان و دیگر علاقه‌مندان به بازار سرمایه درخواست می‌کند پیشنهادات خود را در خصوص راهکارهای رونق بورس اوراق‌بهادار کشور به آدرس تهران، میدان آرژانتین، خیابان شهید احمد قصیر، خیابان پانزدهم، شماره 1+12 ، طبقه سوم یا نمابر شماره 88707624 یا آدرس پست الکترونیکی info@tse.ir ارسال کنند.

بورس اوراق‌بهادار تهران بر اساس آرای کمیته داوران به پنج اثر برگزیده جوایز ارزشمندی اهدا خواهد کرد.

منبع : روزنامه دنیای اقتصاد

سمینار رایگان آشنایی با بازارهای مالی ارز دنیا

سمینار آموزشی و رایگان آشنایی با بازارهای مالی ارز دنیا در روز چهارشنبه 24مرداد ماه ساعت 19 الی 21 در مرکز همایش‌های مجموعه فرهنگی هنری تهران برگزار می‌گردد.

در این سمینار درباره عناوین زیر صحبت می‌شود: آشنایی با پلت‌فرم تجاری فارکس، اصطلاحات اولیه بازار فارکس، آشنایی با کارگزارها و نحوه بازکردن حساب‌ها و آشنایی با بازارهای اصلی فارکس.

علاقه‌مندان می‌توانند برای کسب اطلاعات بیشتر با تلفن‌های 7-77641125 تماس حاصل گرفته و یا به نشانی: خیابان شریعتی، روبه‌روی بهارشیراز، مجموعه فرهنگی هنری تهران (سینما ایران) مراجعه کنند.

منبع : روزنامه دنیای اقتصاد

نظریه اطلاعات نامتقارن

دکتر یدالله مکرمی

تلاشهای پژوهشی استاد مصطفی علی‌مدد در ارتقای اندیشه نوین حسابداری و سیستمهای اطلاعات حسابداری ستودنی و درخور تقدیر است. مقاله حاضر را که نشان از تلاش پژوهشگران در تناور ساختن پیکرة دانش و سپاس و قدرشناسی جامعه مدنی از تلاش ایشان دارد، به استاد تقدیم می‌کنم.

جایزه نوبل سال 2001 در اقتصاد به مایکل اسپنس (Michael Spence)،جورج اکرلوف (George Akerlof) و جوزف استیلیتز (Joseph Stiglitz) به‌خاطر کارشان در زمینه اقتصاد اطلاعات  تعلق گرفت. این سه دانشمند در دهه هفتاد میلادی نظریه‌ای را درباره بازار پایه‌گذاری کردند که به نظریه اطلاعات نامتقارن  شهرت یافت. این مقاله به اختصار دیدگاههای این سه دانشمند را معرفی می‌کند.

تئوری اقتصاد در چند دهه اخیر با سئوالات چالش برانگیزی رو به‌رو بوده است؛ از جمله:

• چرا نرخ بهره در بازارهای استقراض محلی در کشورهای جهان سوم اغلب بیش از حد بالاست؟

• چرا کسانی که می‌خواهند یک اتومبیل دست دوم خوب خریداری کنند ترجیح می‌دهند به واسطه مراجعه کنند تا به شخص فروشنده؟

• چرا موسسه‌ها با اینکه ناگزیرند بابت مالیات سود سهام، چیزی بیش از مالیات متعلق به سود حاصل از افزایش قیمت سهم، بپردازند، سود سهام تقسیم می‌کنند؟

• چرا به‌نفع موسسه‌های بیمه است که به مشتریان خود فهرستی از قراردادهایی را عرضه کنند که در آنها حق بیمه به‌تناسب افزایش کسورات خسارت بیمه، کاهش می‌یابد؟

• چرا مالکان زمینهای کشاورزی کل مخاطره برداشت محصول را در قراردادهای خود با زارعان تهیدست، به‌عهده نمی‌گیرند؟

برندگان جایزه نوبل سال 2001 پاسخی مشترک به سئوالات یادشده عرضه کردند و با استفاده از فرضیه واقعبینانه اطلاعات نامتقارن به بسط نظریه خود پرداختند که:

• واسطه‌ها، در این سوی بازار اطلاعات بسیار بیشتری از طرفهای معامله در آن سوی بازار، دارند؛

• وام‌گیرندگان بهتر از وام‌دهندگان می‌دانند که آینده‌شان برای بازپرداخت اقساط چگونه است؛

• فروشندگان بهتر از خریداران می‌دانند که اتومبیل چه کیفیتی دارد؛

• مدیر شرکت و هیئت‌مدیره، بیش از سهامداران می‌دانند که سوداوری شرکت چگونه است؛

• بیمه‌گذاران بهتر از شرکت بیمه می‌دانند که تا چه اندازه با خطر تصادف رو به‌رویند؛ و

• زارعان بیش ازمالکانِ زمینهای کشاورزی می‌دانند که شرایط برداشت محصول و تواناییشان برای انجام کار، چگونه است.

به‌طور مشخص، اکرلوف نشان داد که نامتقارنی اطلاعات ممکن است موجب افزایش انتخاب ناجور  در بازارها شود. به‌علت اطلاعات ناقص وام‌دهندگان یا خریداران اتومبیل، وام‌گیرندگانی که برنامه روشنی برای بازپرداخت اقساط وام ندارند و فروشندگان اتومبیلهای بی‌کیفیت، با جار و جنجال مانع ورود دیگران به بازار می‌شوند. اسپنش نشان داد که در شرایط خاص، واسطه‌های مطلع می‌توانند با انتقال اطلاعات خصوصی خود به واسطه‌های کم اطلاع، درامد بازار خود را بیشتر کنند. به این ترتیب، مدیر شرکت با صرف مخارج اضافی برای مالیات سود سهام، خبر از بالا بودن سود می‌دهد. استیلیتز خاطرنشان ساخت که واسطه کم اطلاع، گاهی می‌تواند با عمل «سرندکردن» ، برای مثال با ایجاد حق انتخاب در فهرستی از چند قرارداد برای یک معامله معین، اطلاعات واسطه‌ای مطلعتر را به‌دست آورد. به این ترتیب، شرکتهای بیمه می‌توانند با ارائه بیمه نامه‌های متفاوت که در آنها حق بیمه به تناسب کسورات خسارت بیمه کاهش می‌یابد، مشتریان خود را ازنظر خطرپذیری به چند طبقه تقسیم کنند.

مقاله سال 1970 اکرلوف با عنوان «بازار نابسامان » تنها مطالعه تحقیقی با اهمیت در ادبیات اقتصاد اطلاعات است. ایدة وی ساده اما ژرف و فراگیر است و آثار متعدد و کاربرد گسترده دارد.

در این مقاله اکرلوف اولین تحلیل رسمی از بازارهایی را که با مشکل اطلاعاتی انتخاب ناجور رو به‌رویند، معرفی کرد. وی نوعی بازار کالا را معرفی می‌کند که در آن، به‌اصطلاح رایج، فروشنده اطلاعات بیشتری از خریدار دارد. اکرلوف به کمک فرضیه علمی نشان می‌دهد که مشکل اطلاعاتی ممکن است موجب توقف کل بازار شود و یا به‌صورت انقباضی، بازار را به انتخاب ناجور محصولات کم کیفیت سوق می‌دهد.

اکرلوف علاوه بر این به رواج و اهمیت موضوع نامتقارن بودن اطلاعات از این نوع و انواع مشابه آن، بویژه در کشورهای در حال توسعه اشاره دارد. یکی از مثالهایی که وی درباره انتخاب ناجور به تصویر کشیده، از بازارهای اعتباری هندوستان در دهه 1960 گرفته شده است که در آن وام‌دهندگان محلی نرخ بهره‌ای دو برابر نرخ بهره شهرهای بزرگ، منظور می‌کردند. به هرحال، واسطه‌ای که از شهر پول قرض می‌کند و در شهرهای کوچک قرض می‌دهد، اما از وضعیت اعتباری وام‌گیرنده بی‌اطلاع است، با خطر جذب وام‌گیرندگانی که توانایی کمی در بازپرداخت اقساط دارند رو به‌روست و در نتیجه ممکن است با زیان سنگین مواجه شود. یکی دیگر از مثالهای درج شده در مقاله اکرلوف، مشکلات اشخاص مسن در استفاده از بیمه درمانیِ فردی و تبعیض قائل شدن در مورد اقلیتها در بازار کار است.

یکی از نکات مهم مقاله بازار نابسامان این است که واسطه‌های اقتصادی ممکن است انگیزه‌ای قوی برای پوشاندن آثار زیانبار مشکلات اطلاعاتی بر کارایی بازار، داشته باشند. اکرلوف در این باره بحث می‌کند که بسیاری از نهادهای بازار را می‌توان به‌عنوان نهادهای خودجوشی تلقی کرد که در تلاش برای حل مشکلات ناشی از اطلاعات نامتقارن پدید آمده‌اند. مثالی از این قبیل عبارت است از تضمین واسطه‌های اتومبیل، و نمونه‌هایی از قبیل اسم تجاری، فروشگاههای زنجیره‌ای، واگذاری حق‌امتیاز و انواع مختلف قراردادها.

مثال مناسبی درباره این ایده که اطلاعات نامتقارن موجب گزینش زیان آفرین می‌شود، مقایسه ناظری بی‌اطلاع در قیاس با اشخاص «خودی » است که ممکن است اطلاعات بهتری درباره آیندة سوداوری شرکت داشته باشند. در نتیجه، موسسه‌هایی که سوداوری آنها از حد متعارف پایینتر است بالاتر ارزیابی می‌شوند و نسبت به موسسه‌هایی که سوداوری بالاتر دارند اما کمتر ارزیابی شده‌اند، آسانتر می‌توانند با انتشار سهام خود پروژه‌های جدید را تامین مالی کنند. می‌توان نتیجه گرفت که موسسه‌هایی که سوداوری کمتری دارند ممکن است سریعتر رشد کنند و بازار سهام قبل از هر چیز در تسلط «نابسامانی» است. زمانی‌که سهامداران نامطلع در نهایت به اشتباه خود واقف شوند، قیمت سهام افت می‌کند.

اسپنس این سئوال را مطرح کرد که چگونه افراد مطلعتر در بازار می‌توانند به‌صورتی قابل‌قبول، اطلاعات خود را به اشخاص کم اطلاع انتقال یا «علامت » دهند و به این طریق جلوی برخی مشکلات ناشی از انتخاب ناجور را بگیرند. علامتدهی زمانی رخ می‌دهد که واسطه‌های اقتصادی از سنجه‌های قابل لمس و ارزشمند برای متقاعد کردن دیگر واسطه‌ها استفاده کنند و نشان دهند محصولی با کیفیت و با ارزش در اختیار دارند. سهم اسپنس این بود که ایده پیشگفته را باز کرد و رسمیت داد و آثار آن را تحلیل و مشخص کرد.

اولین مقاله اسپنس در سال 1973 آموزش را به‌عنوان علامت کارایی در بازار کار مطرح می‌کند. نکته اساسی در این مقاله این است که علامتدهی به نتیجه نمی‌رسد مگر اینکه هزینه‌های آن به‌صورتی درخور توجه، در میان «فرستندگان » علامت یعنی متقاضیان شغل، تفاوت داشته باشد. کارفرما نمی‌تواند تمایزی بین متقاضیان کاراتر نسبت به آنهایی که کارایی کمتری دارند قائل شود مگر آنکه هزینه آموزش برای دسته اول آشکارا کمتر از دسته دوم باشد. اسپنس به‌علاوه، این موضوع را خاطرنشان ساخت که تعادل بین آموزش و دستمزد، انواع مختلف دارد که بستگی به انتظارات اشخاص دارد؛ برای مثال، مردان و سفیدپوستان با کارایی یکسان نسبت به زنان و سیاهپوستان، دستمزد بیشتری دریافت می‌کنند. تحقیقات بعدی موارد متعددی از کاربرد نظریه اسپنس را نشان می‌دهد که به این نظریه وسعت می‌بخشد و اهمیت علامتدهی در بازارهای مختلف را تایید می‌کند. این تحقیقات پدیده‌های مختلفی را دربرمی‌گیرد، از جمله تبلیغ گرانقیمت یا ضمانتهای بسیار گسترده به‌عنوان علامتهای کارایی، پافشاری در کاهش قیمت به‌عنوان علامت استحکام بازار، تاکتیکهای تاخیری در پیشنهاد حقوق به‌عنوان علامت قدرت چانه‌زنی، تامین مالی از طریق استقراض به‌جای انتشار سهام جدید به‌عنوان علامت سوداوری، و سیاست پولی رکودآفرین به‌عنوان علامت تعهد قطعی برای کاهش تورم شدید لگام‌گسیخته. یکی از مثالهای قدیمی در ادبیات تحقیق، موضوع سود قابل تقسیم است. چرا موسسه‌ها به سهامداران خود سود سهام می‌پردازند با آنکه بخوبی می‌دانند این روش مشمول مالیات بیشتری نسبت به درامد حاصل از افزایش قیمت سهام است. اگر سود در موسسه باقی بماند به سهامدار خدمت بیشتری می‌شود زیرا افزایش قیمت سهام، انتفاع بیشتری نصیب وی می‌کند. پاسخ احتمالی این است که سود قابل تقسیم می‌تواند به عنوان علامت آینده مناسب قلمداد شود. موسسه‌هایی که براساس اطلاعات نهانی  می‌دانند که سوداوری بالاست، سود سهام پرداخت می‌کنند زیرا بازار این علامت را به‌عنوان خبر خوب قلمداد می‌کند و قیمت بالاتری برای سهام قائل می‌شود. بالا رفتن قیمت سهام مالیات اضافی پرداختی بر روی سود سهام را جبران می‌کند.

یکی از مقاله‌های کلاسیک استیلیتز به‌طور مشخص نشان می‌دهد که چگونه می‌توان در بازارهای بیمه با مشکلات اطلاعاتی برخورد کرد؛ از جمله در مواردی که شرکتهای بیمه اطلاعات کافی درباره ریسک‌پذیری فردی مشتریان ندارند. این‌کار استیلیتز آشکارا در جهت تکمیل تحلیلهای اکرلوف و اسپنس است که درباره اقدامات واسطه‌های غیرمطلع در بازاری که اطلاعات نامتقارن دارد، تحقیق می‌کردند. استیلیتز نشان داد که شرکت بیمه (طرف غیرمطلع) می‌تواند به مشتریان خود (طرف مطلع)، به‌روشی که از آن با اصطلاح «سرندکردن» یاد می‌شود، پاداشهای موثری عطا کند تا آنها اطلاعات مربوط به ریسک‌پذیری خود را رو کنند. شرکتهای بیمه با ایجاد موازنه از طریق سرند کردن و به‌وسیله عرضه گزینه‌های قراردادی مختلف که حق بیمه به‌تناسب افزایش کسوراتِ خسارت کاهش می‌یابد و با اعطای حق انتخاب، طبقات مختلف خطرپذیری بیمه‌گذاران را تمیز می‌دهند.

استیلیتز و همکارانش بارها و بارها اثبات کردند که مدلهای اقتصادی اگر نامتقارن بودن اطلاعات را ندیده بگیرند ممکن است کاملاً اشتباه برانگیز باشند. پیام محققان این بوده است که به‌رغم وجود اطلاعات نامتقارن، بسیاری از بازارها چهرة کاملاً متفاوت و حق به‌جانب از خود نشان می‌دهند؛ چیزی که در نتیجه‌گیری‌های مربوط به شکلهای مناسب مقررات بخش دولتی نیز به چشم می‌خورد. استیلیتز آثار اطلاعات نامتقارن را در مضامین مختلف متعددی تحلیل کرده است که دامنه آن از بیکاری تا طراحی سیستم بهینه مالیات را در برمی‌گیرد. یکی از کارهای وی، در زمینه بازارهای اعتبار با اطلاعات نامتقارن است. استیلیتز نشان داد که به‌منظور کاهش زیانهای ناشی از وامهای سوخت شدنی، راه مناسب برای بانکها قسط‌بندی کردن پرداخت وام به‌جای افزایش نرخ استقراض است. از آنجا که قسط‌بندی اعطای اعتبار بسیار رایج است، اندیشه‌های وی گامهای مهمی به‌سمت واقعبینانه‌تر ساختن نظریه بازارهای اعتبار است و آثار با اهمیتی نیز در قلمرو مدیریت مالی، نظریه پولی و اقتصاد کلان به‌جای گذاشته است.

استیلیتز نشان داده است که اطلاعات نامتقارن و انگیزه‌های اقتصادی تنها تجربه‌های دانشگاهی نیستند بلکه پدیده‌های کاملاً واقعی با ارزش توضیحی بسیار گسترده در تحلیل نهادها و شرایط بازار در کشورهای در حال توسعه، به‌شمار می‌آیند. یکی از کارهای اولیه وی درباره مشکلات اطلاعات، با موضوع تسهیم محصول ، که از اشکال قدیمی ولی رایج معاملات قراردادی است، سر و کار دارد.

قرارداد تسهیم محصول مقرر می‌کند که محصول باید به‌نسبت ثابت (معمولاً نصف و نصف) بین مالک زمین و زارع تقسیم شود. از آنجا که مالک زمین معمولاً از زارع ثروتمندتر است برای هر دو طرف مفید به‌نظر می‌رسد که مالک زمین تمام خطر را به‌عهده بگیرد. اما چنین قراردادی انگیزه‌های قوی کافی به زارع نمی‌دهد تا زمین را به‌صورتی موثر کشت کند. با در نظر گرفتن این‌که مالک زمین اطلاعات ناقصی درباره شرایط کشت و توانایی کاری زارع دارد، سهم محصول در واقع راه حل بهینه برای هر دو طرف است.

پانوشت ها :

 - Information economics
 - Asymmetric information
 - Adverse selection
 - Screening
 - The market for lemons
 - Insiders
 - Signal
 - Senders
 - Insider information
 - Share cropping

منبع: فصلنامه حسابرس

تقویم آموزشی ترم تابستان - موسسه آموزشی و پژوهشی اتاق بازرگانی و صنایع و معادن ایران

موسسه آموزشی و پژوهشی اتاق بازرگانی و صنایع و معادن ایران

 با همکاری

دانشگاه شهید بهشتی، انجمن حسابداران خبره و موسسه علوم و فنون کیش

ارائه گواهی معتبر در پایان دوره

مدارک مورد نياز ثبت نام:

*تصوير صفحه اول شناسنامه *تصوير آخرين مدرک تحصيلي * يک قطعه عکس

 *ارائه اصل فيش يا حواله بانکي بابت پرداخت شهريه به حساب جاري شماره 2738 بانک ملي شعبه خشايار بنام موسسه آموزشي و پژوهشي اتاق بازرگاني ، قابل پرداخت در کليه شعب بانک ملی ایران

 توجه: لازم به ذکر است دانشجويان و ايثارگران ( خانواده هاي معظم شهدا، جانبازان و ازادگان در صورت ارائه مدارک از 15% تخفيف شهريه برخوردار خواهند شد.  ضمناً اين مركزآمادگي دارد تا كليه دوره ها را در محل آن شركت برگزار نمايد.

نشانی: خیابان انقلاب، بعد از میدان فردوسی، خیابان شهید موسوی (فرصت جنوبی سابق)، شماره 62

تلفن: 5-88810534 و 1-88814040    نمابر: 88828787

تقویم آموزشی

دوره های تخصصی حسابداری و امور مالی تابستان 1386

تقویم آموزشی

دوره های تخصصی و عمومی بازرگانی تابستان 1386

تقویم آموزشی

دوره های زبان انگلیسی عمومی و بازرگانی تابستان 1386

منبع : اتاق بازرگانی

گفتگو با مصطفی علی‌مدد

 مکرّمی
از این که دعوت ما را پذیرفتید بسیار سپاسگزاریم. در آغاز، طبق رسم، خودتان را برای خوانندگان جوان‌تر ما معرفی کنید.

علی‌مدد
از این که مرا برای مصاحبه انتخاب کردید ممنونم. سالها پیش در پاسخ به آقای محمد شلیله سردبیر وقت مجله حسابدار که همین سئوال را کردند گفتم من یک تصدیق دوچرخه دارم و یک قلب پاک؛ دیگر چیزی ندارم که قابل گفتن باشد. حالا باید اضافه کنم که تصدیق دوچرخه‌ام از اعتبار افتاده و قلبم هم درگذر زمان کمی کدر شده است.

مکرّمی
واقعاً کدر شده؟

علی‌مدد
نه، آنقدر کدر نشده که شکر زحمات استادانی را که در پیشرفت مختصر من در زمینه حسابداری مؤثر بوده‌اند، به‌جا نیاورم. من در اواخر دهه 1330 در مؤسسه علوم اداری دانشگاه تهران شاگرد آقای دکتر اکبری بودم و در همه سالهای بعد و تاکنون این افتخار شاگردی را حفظ کرده‌ام. از اواسط دهه 1340 تا اوایل دهه 1350 چه به‌عنوان دانشجو و چه به‌عنوان مدرس، در موسسه عالی حسابداری شاگرد آقای دکتر نبوی بوده‌ام و همچنان ایشان را تحسین می‌کنم. در دانشکده اقتصاد دانشگاه تهران در زمینه سیستمها و تفکر سیستمی تحت تعلیم مرحوم دکتر امیرحسین جهانبگلو بوده‌ام و در زمینه مدیریت مالی شاگرد مرحوم ابوالقاسم خردجو، و برای این دو بزرگوار آرزوی آمرزش و آرامش ابدی دارم. مانند همه حسابداران ایران، به‌طور غیرمستقیم به مدتی محدود، مستقیماً شاگرد مرحوم سجادی‌نژاد بوده‌ام و مدیون ایشان هستم. در طول بیست سال گذشته در مرکز تحقیقات تخصصی حسابداری و حسابرسی مشغول کار بوده‌ام و از کلیه محققانی که در این مرکز کار می‌کرده‌اند به‌خصوص آقایان دکتر شباهنگ، ملک‌آرایی، ارباب‌سلیمانی و عالی‌ور، درخور بضاعتم مطالبی را آموخته‌ام و سپاسگزار یکایک آنها هستم. البته من مدیون استادان بزرگوار دیگری هم هستم که به رشته حسابداری مربوط نمی‌شود.

مکرّمی
اگر مایل باشید ابتدا مروری مختصر بر حسابداری ایران در گذشته و تحقیقاتی که در این زمینه شده یا لازم است بشود، بکنیم.

علی مدد
به‌نظر می‌رسد برای این مرور، باید تاریخ حسابداری ایران را به دو دوره متفاوت تقسیم کنیم: دوران بلند چند هزار ساله قبل از حسابداری نوین و دوره بعد از آن، یعنی شصت و هفتاد سال اخیر. در مورد گذشته حسابداری در ایران و یا به‌عبارت دیگر، حسابداری در دوران بلند تاریخ ایران، اطلاعات مدون چندانی نداریم و تحقیقاتِ درخوری انجام نداده‌ایم.
 می‌دانیم که حسابداری با تمدن همزاد است و در واقع یکی از الزامات شکل‌گیری تمدن، پیدایش حسابداری بوده است. چطور ممکن است ملتی تمدنی چند هزار ساله داشته باشد و یکی از الزامات ایجاد تمدن، یعنی سیستم حسابداری متناسب با هر مرحله از تمدن را نداشته باشد؟ چطور ممکن است قومی بنای عظیمی چون زیگورات چغازنبیل را پدید آورده باشد و در ایجاد آن حسابداری متناسبی را به‌کار نگرفته باشد؟
در مورد تمدن عیلامی، تحقیقات باستان‌شناسی اندکی در دهه‌های اخیر انجام شده است و احتمال اینکه منابعی در مورد حسابداری آن دوره فراهم آید بعید است. اما در مورد تخت‌جمشید و یا به اصطلاح قدیمی آن «پارسه»، منابع زیادی برای تحقیق در مورد حسابداری ایران در دوران هخامنشیان وجود داشته و دارد، اما در این مورد هم کار چندانی از لحاظ حسابداری انجام نشده است. می‌دانید که در بخشی از کاخ تخت‌جمشید به‌نام خزانه، نزدیک به سی‌هزار لوح سفالین به خط عیلامی وجود داشته که تعدادی از آنها توسط شرق‌شناس امریکایی جرج کامرون در دهه 1320 خوانده شده است. این الواح اسناد حسابداری مربوط به ایجاد تخت‌جمشید بوده‌اند. ترجمه متن یکی از لوح‌ها که در کتاب گزارشهای باستان‌شناسی آمده، مربوط به پرداخت مزد سرآهنگر مصری و همکاران وی است که در آن نام مزدبگیر، میزان مزد، مدت کارکرد و در واقع کلیه اطلاعات لازم برای یک سند حسابداری وجود دارد. اما در مورد سیستم، سازماندهی و روشهای حسابداری به‌کار گرفته شده در احداث کاخ تخت‌جمشید من تاکنون تحقیقی ندیده‌ام.
یکی از مفروضات یا فرضیات مبنای حسابداری، اندازه‌گیری برحسب واحد پول است به‌عنوان مقیاس مشترک سنجش معاملات و عملیات. این فرض زمانی می‌توانسته شکل بگیرد که در تمدنی واحد پول پدید آمده باشد و چگونگی تسعیر و رابطه تبدیل پولها معین شده باشد. تاریخ‌نویسان گفته‌اند که سکه به‌عنوان واحد پول نخستین بار در 700 قبل از میلاد در لیدیا و توسط فنیقیان ضرب شده است. بنابه تحقیقات دیاکونوف شرق‌شناس روس، در ایران عصر هخامنشی، یعنی حدود 500 سال قبل از میلاد مسیح، نظام پولی جامعی وجود داشته و تحقیقات خانم ملک‌زاده بیانی حاکی از این است که در دوران داریوش اول، نظام بدیعی در مورد رابطه مبادله بین سکه‌های مختلف طلا و نقره، یعنی «دریک و شِکِل»، برقرار شده و مهمتر اینکه بین وزن سکه و فلزی که سکه از آن ضرب می‌شده رابطه تعریف شده‌ای وجود داشته است. غرضم از ذکر این مطلب، نقش ایرانیان است در پیشبرد حسابداری در زمانهای بسیار دور که البته اثر آن به زمان حاضر هم کشیده شده است.
یکی دیگر از الزامات حسابداری کنونی نظام ممیزی و ارزیابی است که ملاک ثبتهای حسابداری قرار می‌گیرد. گفته شده که در ایران دوره ساسانی در زمان سلطنت خسرو انوشیروان برای نخستین بار در جهان نظام کامل ممیزی زمینهای مزروعی برای برقراری مالیات وضع شده است. در این نظام، مساحت زمین، نوع زمین و نوع محصول آن در دفترهایی ثبت می‌شده است. این دفترها در دوران تسلط اعراب بر ایران از لحاظ محتوایی حفظ شد ولی نگارش آن به خط و زبان عربی تغییر داده شد و این موضوع به ایجاد حساب سیاق انجامید.

مکرّمی
آیا به‌نظر شما این تغییر نحوه نگارش مانع پیشرفت حسابداری در ایران شده؟

علی‌مدد
خیر، در دوران ساسانیان هم ارقام دفترها را به حروف می‌نوشتند نه به رقم.

مکرّمی
پس چه شد که ما قرینه‌ای از پیشرفت حسابداری در دوران تمدن اسلامیمان نداریم؟

علی‌مدد
ببینید، به‌روایت تاریخ‌نویسان مختلف، دانشمندان ایرانی نقش عمده‌ای در پیشرفت علوم و فنون در دوران تمدن اسلامی داشته‌اند و تمدن اسلامی، نقش عمده‌ای در پیشرفت علوم و فنون در جهان ایفا کرده است. آنچه به حسابداری مربوط می‌شود به‌روایت بسیاری از محققان از جمله هندریکسون، نقش پر اهمیت خوارزمی ریاضیدان شهیر ایرانی است در معرفی اعداد هندی، مفهوم صفر، و سیستم دهدهی در ریاضیات زمان خود. شاید امروزه این سیستم عددی بسیار بدیهی به‌نظر برسد. ولی فکر کنید که مثلاً بخواهید چند عدد بزرگ را به‌خط رومی بنویسید و جمع بزنید. اولاً وقت و فضای زیادی برای نوشتن آنها لازم است، ثانیاً جمع‌زدن آنها کار بسیار دشواری است.
به‌هرحال، لوکا پاچولی که او را واضع حسابداری دو طرفه می‌دانند در آن بخش از کتاب خود که به حسابداری مربوط می‌شود در مورد طرز نگارش اعداد گفته است که ارقام پولی را به اعداد عربی (در واقع هندی) بنویسید و شماره‌ها را به رومی. به‌این ترتیب، معلوم می‌شود که خوارزمی در پیدایش حسابداری دوطرفه سهم با اهمیتی داشته است.
اما موضوع دیگری که گمان می‌کنم نیاز به روشن شدن داشته باشد سهم و نقش ریاضیدان بزرگ دیگر ایرانی است در پیشرفت حسابداری. این ریاضیدان محمد ابوالوفای بوزجانی است که در قرن دهم میلادی می‌زیسته است. اول این‌را بگویم که بوزجان به‌روایت علامه دهخدا یکی از دهات نیشابور بزرگ بوده و بنا به نوشته آقایان قربانی و شیخان در کتاب بوزجانی‌نامه، نام قدیم تربت‌جام کنونی است. از این ریاضیدان، سه اثر به‌زبان عربی باقی‌مانده که عنوان فارسی آنها عبارت است از کتاب اعمال هندسی، کتاب مجسطی یا مثلثات احجام و بالاخره کتاب علم حساب که ترجمه عنوان مفصلتر آن «احتیاجات کاسبان وکاتبان از علم حساب» است. طبق تحقیقات آقایان قربانی و شیخان و همچنین به‌روایت دائره‌المعارف ایرانیکا، در این کتاب، عملیات مربوط به مالیات، صرافی، انواع مختلف حساب برای دفترداران و معاملات تجار آمده است. به‌روایت تاریخ علم کمبریج، کتابهای بوزجانی و از جمله کتاب اخیر، توسط فیبوناچی ریاضیدان نامدار ایتالیایی، که دوران کودکی در اندلس یا اسپانیای کنونی، در زمان تسلط مسلمین می‌زیسته، به ایتالیایی ترجمه شده و از این طریق به محافل علمی اروپا راه یافته است. متاسفانه من هنوز نتوانسته‌ام کپیه‌ای از کتاب که از قرار نسخی از آن در کتابخانه‌های کشورهای دیگر وجود دارد به‌دست بیاورم. اما توجه کنید که هدف اصلی ابوالوفای بوزجانی به‌کارگیری حساب عملی توسط دفترداران، تجار و کاسبان بوده و قسمت آخر کتاب ریاضیات پاچولی که درباره حسابداری است همین هدف را دنبال می‌کند و حتی همین عنوان را دارد. نمی‌خواهم ادعا کنم که پاچولی مطالبش را از روی کتاب ابوالوفا نوشته، اما شک ندارم که از آن تاثیر پذیرفته است؛ انشاءالله یک روزی این مطلب را ثابت خواهم کرد. از این فرصت استفاده می‌کنم و از خوانندگان مجله خواهش دارم که اگر امکان دسترسی به کپیه‌ای از این کتاب دارند کتابخانه ما را یاری کنند .

مکرّمی
پس چرا خود ما از این دستاوردهای علمی استفاده نکردیم و روی آوردیم به سیاق؟ پیش از این که به این سئوال جواب بدهید چون بسیاری از ما به‌خصوص جوانترها، از اصطلاح سیاق اطلاع کافی نداریم، کمی درباره آن صحبت کنید.

علی‌مدد
حتماً. می‌دانیم که سیاق در معنا، روش نگارش اعداد است به حروف عربی که درگذر زمان، اعداد مختلف به‌نوعی علامت تبدیل شده است: مثلاً عدد 10 به «عشر» که دندانه‌ها و نقطه‌های «شین» و حرف «ر» حذف و انتهای آن به بالا کشیده شده است.
اما در معنای دیگر، سیاق یک روش حسابداری است یا در واقع سیستمی است در مورد ثبت، تجمیع و طبقه‌بندی عملیات و اطلاعات مالی. با اینکه این سیستم با پیشرفت ریاضیات در تمدن اسلامی ناهماهنگ و از لحاظ انجام محاسبات ناکارامد است، احتمالاً به‌علت رمز و رازی که در نگارش آن بوده و می‌توانسته موقعیت شغلی کاتب را حفظ و اطلاعات مالی را برای نامحرمان غیرقابل درک کند، مورد پسند مستوفیان و کاتبان یا حسابداران دوران بلندی از تاریخ ایران قرار گرفته و متاسفانه پیشرفت حسابداری را دشوار کرده است. با این حال، سیاق توانسته در طول قرنهای متمادی نیازهای حاکمان و بازرگانان را به اطلاعات مالی، البته با دشواریها و نارساییهایی، رفع کند.
در بخش دولتی، در حسابداری سیاق، دفترهای جزء و جمع در طول زمان پدید آمده که به حسابهای اصلی و فرعی شباهت کامل دارد و در بخش بازرگانی، ازدفتر و دستک استفاده می‌شده است که دفترهای روزنامه و کل را تداعی می‌کند. در مورد کاربرد حسابداری سیاق در بخش دولتی خوشبختانه کتاب خطی مرحوم محمدمهدی فروغ اصفهانی به نام فروغستان که در سال 1258 هجری قمری نوشته شده باقی است و به‌همت آقای ایرج افشار اخیراً به چاپ رسیده و می‌تواند مورد استفاده قرار بگیرد. اما در مورد اصلاحاتی که در دوران صدارت قائم‌مقام فراهانی و امیرکبیر در این سیستم به‌عمل آمده، به‌خصوص ایجاد «دفاتر اربعه»، تحقیق یا نوشته مستقلی را من ندیده‌ام، البته در برخی از متون تاریخی به این اصلاحات اشاره شده است. در مورد چگونگی کاربرد حسابداری سیاق در بخش بازرگانی هم من تحقیقی تاکنون ندیده‌ام ولی تا آنجا که من از دفترهای قدیمی یکی از بازرگانان سردر آوردم، فهمیدم که علاوه بر این که حسابهای دفتر، عنوانهای مختلف داشته به نقدی و جنسی هم تقسیم می‌شده و امکان کسب اطلاعات در مورد فعالیتهای تاجر، سود و زیان محموله و مقادیر کالای موجود را فراهم می‌کرده است. به‌طور خلاصه این سیستم حسابداری با سیستمهای دیگر روز متناسب بوده است.

مکرّمی
پس به‌نظر شما پیشرفت نداشتن حسابداری در سده‌های گذشته به‌نحوه نگارش ارقام و مشکلات محاسبه ارقامی که به سیاق نوشته می‌شده مربوط نمی‌شود؟

علی‌مدد
چرا، بخشی از آن مربوط می‌شود. در مطالب قبلی عرض کردم معرفی اعداد هندی و سیستم دهدهی توسط خوارزمی موجب پیشرفت حسابداری شد. استفاده نکردن از این دستاوردهای علمی هم مسلماً در عقب ماندگی موثر بوده است. ولی می‌دانیم که حسابداری یک سیستم فرعی از مجموعه سیستمهایی است که در جامعه وجود دارد و لزوماً با سایر سیستمها در تعامل و متناسب با آنهاست. رکود اجتماعی و پیشرفت نداشتن سیستمهای سیاسی و اقتصادی در کشور ما در طول قرون گذشته، به‌خصوص از صفویه به بعد، ایجاب نمی‌کرده که حسابداری نوینی ایجاد شود و از آن دستاوردها استفاده شود.

مکرّمی
از گذشته که بگذریم، برخی معتقدند که مشکلات کنونی حسابداری ما از ریشه نداشتن در حسابداری گذشته سرچشمه می‌گیرد. شما با این نظر موافقید؟

علی‌مدد
اگر مقصود از حسابداری گذشته سیاق است، خیر. زیرا سیاق در بعد از انقلاب مشروطیت به موسسه‌های مدنی جدید هم راه یافت و در مدرسه‌ای به‌نام ادب تدریس می‌شد. ولی مشکلات ذاتی این نحوه نگارش ارقام و بخصوص دشواری محاسبات، به‌کارگیری آن را در موسسه‌های تجارتی و حکومتی جدید ناممکن می‌کرد. در واقع دوران آن سر آمده بود؛ همچنان که عمر اعداد رومی از لحاظ به‌کارگیری در محاسبات، در اروپای قرن پانزدهم سر آمده بود.

مکرّمی
پس منشا مشکلات کنونی حسابداری را در چه می‌بینید و اصولاً مشکلی می‌بینید یا خیر؟

علی‌مدد
ببینید، حسابداری جدید مثل علوم جدید، کالاهای جدید، کارخانه‌های جدید و حتی روابط اجتماعی جدید، پدیده‌ای وارداتی است و برای آن که درست استفاده شود، نیازمند این است که تکاملی فراگیر در همه سیستمها صورت بگیرد و به‌عبارت دیگر، تحول جامعیت پیدا کند. یک سیستم فرعی به‌تنهایی و فارغ از تعاملی که با سیستمهای دیگر و بخصوص کلان‌سیستمها دارد نمی‌تواند تکامل یابد و اگر تکامل یافت، در گذر زمان عقیم می‌شود و به مدار سیستمهای دیگر میل خواهد کرد.
به‌این ترتیب، منشا مشکلات کنونی و عقب‌ماندگی حسابداری در یک علیت‌مداری ناشی از عقب‌ماندگی عمومی کلیه سیستمها و به‌خصوص کلان‌سیستمهاست.

مکرّمی
ممکن است مطلب را بازتر کنید؟

علی‌مدد
حتماً. ببینید، یک سیستم حسابداری مالی و مدیریت پیشرفته وقتی پدید می‌آید که یک بازار سرمایه پیشرفته، قوانین و نظامات تجاری پیشرفته، قوانین و نظامات مالیاتی پیشرفته، سیستمهای پیشرفته تولید و مدیریت کارامد شرکتها و موسسات اقتصادی وجود داشته باشد. اگر آنها را نداریم این را هم نخواهیم داشت، حتی اگر بهترین حسابداران دنیا را هم به خدمت بگیریم.

مکرّمی
پس به این ترتیب، شما مشکل یا نارسایی ذاتی در حسابداری کنونی نمی‌بینید؟

علی‌مدد
چرا، می‌بینم. آنچه را که عرض کردم مربوط به عوامل محاطی یا بیرونی بود. عوامل درونی هم می‌تواند هر سیستمی را نارسا و مشکل‌آفرین کند. گفتم که حسابداری کنونی دانشی وارداتی است. برای اینکه یک دانش وارداتی را بدرستی به‌کار بریم و آن‌را به یک سیستم عملی و کارامد تبدیل کنیم اولاً باید آن رشته از دانش را به‌طور نسبتاً کامل بیاموزیم و در جریان پیشرفت آن در طول زمان قرار بگیریم؛ ثانیاً باید شرایط و اوضاع و احوالی را که استانداردها، تکنیکها و روشهای مختلف حسابداری تحت آنها و برای حل مسائل مربوط ابداع شده است بشناسیم و از این دو مهمتر، این‌که از شرایط و اوضاع و احوال خودمان آگاهی کاملی به‌دست آوریم و بالاخره در مورد قابلیت استفاده از آن روشها و تکنیکها برای حل مسائل موسسه‌ها و شرکتهای خودمان تحقیق کنیم.
بگذارید مثالی بزنم. ما در کتابهای حسابداری امریکایی یا انگلیسی، نحوه حسابداری مشارکتهای تضامنی یا پارتنرشیپ (Partnership) را مطالعه می‌کنیم. در صورتی‌که بخواهیم روشهای حسابداری مطرح شده را در مورد حسابهای سرمایه به‌کار بگیریم، ابتدا باید از چگونگی شکل‌گیری این‌گونه موسسه‌ها در کشورهای مبدا و بخصوص از لحاظ مقررات قانونی حاکم بر آنها مطلع شویم و برای مثال بدانیم که این‌گونه موسسه‌ها شخصیت حقوقی جداگانه‌ای دارند یا خیر، افزایش و کاهش سرمایه و مسئولیت شرکا در مورد دیون موسسه چیست؟ سپس باید قوانین ایران را در مورد شرکتهای ضمانتی مطالعه کنیم و بالاخره، آن روشها را تحت مناسبات حقوقی حاکم بر شرکتهای ضمانتی ایرانی تعدیل و متناسب کنیم.
اما در عمل چه کرده‌ایم: جنرال پارتنرشیپ (General Partnership) را دقیقاً معادل شرکت تضامنی در ایران فرض کرده‌ایم، شخصیت حقوقی شرکت تضامنی در ایران را نادیده گرفته‌ایم، قواعد حسابداری مربوط به موسسه‌ای فاقد شخصیت حقوقی را به شرکتی که دارای شخصیت حقوقی و سرمایه ثبت شده است تعمیم داده‌ایم و در نتیجه، مطالبی را نوشته و آموزش داده‌ایم که بر شرایط کشورمان انطباق ندارد. این یک مثال ساده بود، حال بگذارید مثال دیگری بزنیم:
براساس استانداردهای حسابداری امریکا در مورد اندازه‌گیری و انعکاس ارزش اوراق بهادار قابل معامله حکم می‌دهیم که اوراق بهادار شرکتهای سرمایه‌گذاری در ایران نیز باید به‌همین روش قیمت‌گذاری و در ترازنامه منعکس شود. چه کسی می‌خواهد جواب مالیات مربوط به مازاد قیمت تمام‌شده به قیمتهای بازار را در اولین سالی که شرکتهای مزبور این‌کار انجام می‌دهند، بدهد؟

مکرّمی
به این ترتیب، آیا شما معتقدید که ما باید روشهای حسابداری متناسب با شرایط و اوضاع و احوال و وضعیت موسسه‌ها در کشور را خودمان ابداع و استانداردهای حسابداری متناسب را وضع کنیم؟

علی‌مدد
خیر. دانش حسابداری یک دانش کاربردی است و استفاده از قواعد و دستاوردهای این رشته از دانش و به‌کارگیری آن الزامی و اجتناب‌ناپذیر است. در دنیایی که سیستمهای مختلف هماهنگ می‌شوند و حسابداری در مقیاس جهانی از استانداردها و قواعد یگانه‌ای تبعیت می‌کند این‌گونه حرفها خیالبافی است.
آنچه من می‌گویم، کوششی پیگیر است برای شناخت و انطباق آگاهانه. ببینید اگر بخواهیم بدون استفاده از تجارب جهانی و پیشرفتهای دانش حسابداری برای خودمان روش ابداع کنیم یا قاعده وضع کنیم لزوماً به رفع مشکلات مقطعی و موضعی دچار خواهیم شد و به بیراهه رفته‌ایم. نمونه‌اش قوانین و راهکارهایی است که در مورد تجدید ارزیابی داراییهای ثابت درگذشته به‌کار برده‌ایم و هم اکنون هم در جریان آن هستیم. خواسته‌ایم که زیان انباشته شرکتها و بانکها را یک جوری بپوشانیم و به پیامدهای انتقال مازاد تجدید ارزیابی به سرمایه توجه نکرده‌ایم، در نتیجه، لزوماً نقص بیشتری در اطلاعات مالی فراهم شده و استفاده از آن در تصمیم‌گیریهای آگاهانه ناممکن گشته است.

مکرّمی
گفته می‌شود که شما و برخی دیگر از متفکرین حسابداری از اندیشه کمالگرایی (Perfectionism) حمایت می‌کنید و معتقدید که اگر اندیشه‌ای در کمال خود نباشد به ضد خود تبدیل می‌شود. در نتیجه، عملگرایی را جایز نمی‌شمرید. آیا این گفته درست است.

علی‌مدد
خیر. بگذارید از فرهنگ عامه مردم مثالی بزنم. می‌گویند روزی استواری از پسرش پرسید تو می‌خواهی چه‌کاره بشوی. پسر جواب داد می‌خواهم مثل تو بشوم. استوار گفت، من می‌خواستم سرهنگ بشوم استوار شدم. وای به‌حال تو.
اگر بدون تعارف به مطالبمان و نوشته‌هایمان توجه کنیم در مواردی که محقق یا مؤلف خواسته که به‌قول شما کمال‌گرا باشد و چیز کاملی تهیه کند نتیجه‌اش، در مقایسه بامتون رایج در جهان، متن متوسطی شده است. در مواردی که این اندیشه وجود نداشته چیزی درآمده که نه به‌درد این دنیا می‌خورد نه به‌درد آن دنیا.
برخی از افراد به بهانة عمل‌گرایی و حل مسائل روزمره دست به کارهایی می‌زنند که مشکلات و مسائل پیچیده‌ای را ایجاد خواهد کرد. مثلاً به‌جای تهیه یک کتاب برای دبیرستان، می‌آیند یک کتاب دانشگاهی را خلاصه می‌کنند، یا مطالبی را از کتابهای مختلف رونویسی و به اسم خودشان ارائه می‌کنند. بهانه هم این است که برای مخاطبان مورد نظر این شکل مناسب است. یا مثلاً می‌گویند نان تازه بهتر از نان بیات است. به‌قول دوستم آقای عالی‌ور، نان اول باید نان باشد، بعد تازه یا بیات. هر خمیر گرم شده‌ای که نان نیست. همان‌طور که هر نوشته‌ای کتاب نیست. متاسفانه ما در موارد متعددی خمیر گرم‌شده یا سوخته را به‌جای نان، جا می‌زنیم.

مکرّمی
این‌طور که شواهد نشان می‌دهد، شما حداقل در چند سال اخیر، خود را وقف پژوهشهای حسابداری کرده‌اید. دوستی شما را نقطه اتکای حسابداری ایران معرفی می‌کرد که بی‌چشمداشتی به‌مدد کسانی که دغدغه‌ای درباره حسابداری دارند، می‌روید. اگر این نبود دوست داشتید چه باشید؟

علی‌مدد
از لطف شما و آن دوستتان سپاسگزارم، اما اغراق فرموده‌اند. ببینید وضعیت کنونی هر کس معلول عوامل متعددی است. حرکت، کردار و کوشش او فقط یکی از عوامل تاثیرگذار در موفقیت یا شکست است. من از جمله آدمهای خوش‌اقبالی هستم که به اشخاص با فضیلتی برخورد کردم و از آنها چیزهایی را آموختم و در موقعیتهایی قرار گرفتم که توانستم در این اندازه مختصر پیشرفت کنم. اگر اینها نبود، مثلاً همین مرکز تحقیقات حسابداری و حسابرسی در سازمان حسابرسی نبود، مسلماً همین پیشرفت مختصر را هم نداشتم. از اینکه حسابدارم راضیم ولی اگر به‌کار دیگری هم می‌پرداختم به‌همین اندازه کوشش می‌کردم که آن‌را درست انجام دهم.

مکرّمی
از حضور شما در این گفتگو بسیار سپاسگذارم.

علی‌مدد
من هم برای شما و خوانندگان مجله آرزوی موفقیت دارم.

منبع: فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

تشـریح زنده زنده‌ی آقای مصطفی علی‌مدد

محمد شلیله

مقدمه چینی
بارها فکر کرده‌ام اگر فرصت مناسبی به‌دست آید شناختنامه علمی و حرفه‌ای آقای علی‌مدد را فراهم آورم. مسئولیتی که همواره در این‌باره احساس کرده‌ام آن‌قدر جدی و قوی بوده که هر از گاه به سراغم آمده، مدتی درباره چگونگی انجام آن فکر کرده‌ام اما هر بار کمبود زمان مناسب مرا از انجام آن باز داشته است. به‌ویژه از آن زمان که به کانادا آمدم دور بودن از منابع، مدارک و مستنداتی که برای تنظیم چنین شناختنامه‌ای به آن نیاز دارم بر محدودیت پیشین، یعنی کمبود وقت، افزود. تا آن‌که چندی پیش سردبیر فصلنامه حسابرس من را از تصمیم فصلنامه در مورد انتشار ویژه‌نامه‌ای درباره آقای علی‌مدد آگاه ساختند. دریغم آمد که به‌رغم در دسترس نداشتن منابع و مدارک مورد نیاز در این کار مشارکت نکنم. پس تصمیم گرفتم در این فرصت به‌تنظیم شمه‌ای از آن کاری که همچنان تصمیم دارم در آینده با تفصیل کافی انجام دهم، بسنده کنم و حاصل آن چیزی شده است که اکنون پیش روی شماست.

اصل موضوع
آقای علی‌مدد از نظر من جهان‌بینی و به بیان دقیقتر فلسفه تعریف‌شده‌ای برای زندگی دارند. فلسفه‌ای که از الزامات آن شناخت تاریخ، جامعه، زندگی و واقعیت با هدف مشارکت در پیشرفت همه جانبه وضعیت زندگی انسان و تغییر هر آنچه که ناعادلانه، غیرانسانی و نادرست است. فلسفه یا جهان‌بینی‌یی که مسئولیتی گریزناپذیر را بر فرد متعهدِ به‌آن، تفویض می‌کند. راست است که همه افراد در هر مرتبه و موقعیتی که قرار داشته باشند از جهان‌بینی و فلسفه‌ای خاص برخوردارند یا با شماری از افراد دیگر در صورتی از فلسفه‌های عام مشارکت می‌کنند تا زندگی و واقعیت را بر بنیاد آن تفسیر کنند، اما این چگونگی نزد همگان دست‌کم همواره به‌دقت تعریف‌شده نیست و به‌سختی می‌توان از رویکرد آنان به واقعیت یا شیوه زندگی آنان، به چارچوب فلسفه و جهان‌بینی‌شان دست یافت.

افزون بر این در بسیاری موارد جهان‌بینی آنان ایستاست و تحول نمی‌پذیرد و کمتر یاریگر خود آنان یا دیگران در تشخیص واقعیت و قضاوت در مورد آن است. کم نیستند کسانی که به بیان ژرف و رسای زنده‌یاد دکتر محمود هومن استاد برجسته فلسفه در‌«حافظ چه می‌گوید» که “‌نخستین اندیشه خویش را درست‌ترین اندیشه می‌پندارند”. بر این اساس آنچه از دیدگاه من آقای علی‌مدد را از این شمار متمایز می‌سازد تعریف‌شده‌گی جهان‌بینی ایشان و تحول‌پذیری آن است. آقای علی‌مدد فلسفه، جهان‌بینی و نظریه خویش را به سفری مداوم به دور جهان اندیشه و عمل روانه کرده‌اند و بی‌هراس از ضرورت هرگونه تجدیدنظر در نظریه خویش آن را نه‌تنها با جهان‌بینی‌های دیگر، بلکه در عمل، به میانجی کردار و رفتار خویش در جریان زندگی و رویارویی با واقعیت نیز آزموده‌اند. از همین روست که به‌رغم آن‌که بسیاری کسان پیش از پایان زندگیشان پایان می‌پذیرند و پس از آن تنها تکرار می‌شوند، اما ظرفیت، توان، انگیزه و آمادگی تغییر در صورت ضرورت و به‌حکم واقعیت یا به‌حکم استدلال در آقای علی‌مدد همچنان زنده و کاراست. آقای علی‌مدد هنوز همپای نسلهای نو و جوانتر حسابدار و پژوهشگران این رشته در تکوین پیشرفت حسابداری ایران مشارکت دارند و نقش جدی و تعیین‌کننده ایفا می‌کنند. دست‌کم نزدیک به چهار دهه فعالیت ایشان به‌عنوان استاد حسابداری، به‌عنوان کارشناس اقتصاد و برنامه‌ریزی و مدیریت مالی، به‌عنوان کسی که آگاهیهای دقیق، ژرف و گسترده‌ای از حقوق به مفهوم علمی آن یا از مصادیق عملی آن دارند، و به‌عنوان کسی که از تحولات علمی، سیاسی و اجتماعی جهان به‌عنوان روشنفکر مسئول و نویسنده آگاهند، شواهد بسیار و درخور اعتمادی در مورد ویژگیهای برشمرده ایشان به‌دست می‌دهد. شمار چشمگیری از ما حسابداران ایران و ایرانی از شاگردان یا همکاران آقای علی‌مدد و همراه ایشان از تجارب بسیار ایشان و از آثار ایشان بهره‌مند بوده‌ایم. این نوشته درباره کسی نیست که در تاریخی دور از دسترس ما زیسته باشد. ما در این دهه‌ها با آقای علی‌مدد زندگیِ کاری و پژوهشی و هرگونه فعالیتی را دست‌کم در حوزه حسابداری تجربه کرده‌ایم. یادم می‌آید سال 1350 که دانشجوی حسابداری شدم و همراه با تحصیل همسان بسیاری دیگر کار دانشجویی خود را در موسسه حسابرسی طوس آغاز کردم، از فرصت مغتنم کارورزی نزد سرپرست ارجمند و مسئولی بهره‌مند شدم. این سرپرست دلسوز که درست یادم نیست نامشان خانم طالبی یا طالبیان بود وقتی از سوداهای غیرحسابدارانه من آگاه شدند، بارها از آقای علی‌مدد به‌عنوان استاد و صاحب‌نظری با ویژگیهای متفاوت، ممتاز و تأثیرگذار یاد می‌کردند. من در سالهای اخیر زمانی که آقای علی‌مدد در موسسه عالی علوم بانکی تدریس می‌کردند در کلاس درسشان حضور یافتم، شاهد شیوه تدریس و رویکردشان به آموزش حسابداری بودم و از آن کلاسها گزارش تهیه کرده‌ام، با دانشجویانشان گفتگو کرده‌ام و قضاوتهای بسیار درخور احترام آنان را در مورد ایشان شنیده‌ام. به‌دلیل فعالیتهایی که در جامعه حسابداری ایران داشته‌ام بارها دانشجویان یا حسابداران اگر پرسشهای علمی یا چاره‌جویی‌های حرفه‌ای‌شان را با من در میان گذاشته‌اند همواره به آنان پیشنهاد کرده‌ام که پرسش یا مشکلشان را با آقای علی‌مدد در میان بگذارند.
اغلب آنان پس از مراجعه به آقای علی‌مدد خرسندی بسیارشان را از چاره‌جوییها و مشکل‌گشاییهای بی‌دریغ ایشان با من در میان گذاشته‌اند و بسیاری از آن میان ارتباطشان را با آقای علی‌مدد تداوم بخشیده‌اند. چنین رویکردی به مسائل دیگران به‌ویژه در زمانی که برخی یا بسیاری از صرف اندکی وقت برای دیگران که ممکن است نفع و منفعتی برای آنان نداشته باشد دریغ می‌کنند، محصول الزامات همان جهان‌بینی تعریف‌شده‌ای است که در آغاز از آن یاد کردم، که آقای علی‌مدد را مشتاقانه موظف می‌سازد تا به همراهیها و همکاریهای بی‌دریغ با کسانی که می‌خواهند بیشتر بدانند و درست‌تر عمل کنند بپردازند، همکاریهایی که در هیچ جای مسئولیتها و نقشهای رسمی آقای علی‌مدد پیش‌بینی نشده است. خود من در اغلب موارد هر کاری را که در هر زمینه‌ای در پیوند با فعالیتهایی که در حرفه آغاز می‌کردم و انجام می‌دادم هرگز فراموش نمی‌کردم نظر آقای علی‌مدد را دریافت کنم و آن را تا حد توان به‌کار بندم. این همکاریهای غیررسمی آقای علی‌مدد سهم و تأثیر به‌گمان من چشمگیری در پیشرفت دانش و حرفه حسابداری داشته است. سرچشمه بسیاری کوششها و عملکردهای پُرتأثیر شماری از پژوهشگران و تغییر دست‌کم پاره‌ای نگرشها در حسابداری ایران محصول همین مشورتهای عصرهای روزهایی است که آقای علی‌مدد به مرکز تحقیقات می‌آمدند و می‌آیند.

این نقش آن‌قدر هست که بتوان کم و بیش تأثیر آن را حتی اندازه گرفت. سوای این همراهیها با افراد، دست کم در این نزدیک به سه دهه اخیر شماری از مراجع مالی، مالیاتی، اقتصادی و موسسه‌های آموزشی و مانند اینها که در نظر داشته‌اند تغییری بنیادی را در هر یک از این زمینه‌های فعالیت خود به‌انجام رسانند به‌طور معمول آقای علی‌مدد را به همکاری و مشاورت فراخوانده‌اند. برجسته‌ترین نمونه‌ها از این‌گونه، همکاری آقای علی‌مدد در مراحل تهیه و تنظیم پیشنهاد ماده واحده تا تشکیل جامعه حسابداران رسمی است. نقش و تأثیر آقای علی‌مدد در تشکیل جامعه حسابداران رسمی کنونی در میان تمامی کسانی که در این کار مشارکت داشته‌اند ممتاز و کاملاً‌ منحصر به‌فرد است. این را نه از آن‌رو می‌گویم که از نزدیک شاهد بوده‌ام که آقای علی‌مدد چه زمان فوق‌العاده زیادی بر سر این کار نهاده‌اند، بلکه از آن جهت نیز که ایشان مطالعه و درک گسترده و شناخت عمیقی از مفهوم «انجمن حرفه‌ای» و سازوکار و ضرورت آن و «حرفه‌ای‌گری» در مفهوم عام و خاص آن دارند و از تعلق بنیادی این‌گونه انجمنها به شرایط و مقتضییات خاستگاه تاریخی‌شان، جامعه‌های صنعتی، آگاهند و باید در جمع همکاران و مشارکت‌کنندگان در کار پیشبرد تشکیل جامعه مراقبت ویژه‌تری را به‌کار می‌بستند تا این نهال اواخر قرن نوزده و اوایل قرن بیستمی اروپای در کار صنعتی‌شدن و تحولات در جریان رشد و همراه با نشیب و فرازهایش را به زمینه متفاوت و شرایط خاص جامعه ایران در مرحله‌ای خاص به‌نحو بهینه پیوند زنند. این وجه از کوشش آقای علی‌مدد است که نقش ایشان را از دیگر کسانی که در این زمینه جد و جهد داشته‌اند بازهم متمایزتر کرده است، بی‌آنکه از قدر و اعتبار کوششهای دیگران بکاهد. نوع و محتوای مشارکت آقای علی‌مدد و رویکرد صریح و نقادانه ایشان در تمام مراحل شکل‌گیری جامعه حسابداران رسمی، به گمان من، آنقدر جدی است که اگر نوع مشارکت ایشان در این کار نبود، حتی به‌رغم نادیده گرفته‌شدن شماری از پیشنهادهای ایشان، شکل و محتوای جامعه نامبرده با تمام کاستیهای کنونی آن، از آنچه هم که اکنون هست باز متفاوت‌تر می‌شد. این تصریح من بر نقش ویژه آقای علی‌مدد در این کار از آنجاست که من دست کم بیش از یک دهه به‌عنوان روزنامه‌نگار مجلات تخصصی حرفه حسابداری در کنار تمامی این کوششها و فعالیتها حضور داشته‌ام و بارها پیش‌نویس و پاکنویس بسیاری از این مذاکرات را از نظر گذرانده‌ام و به دفعات در این زمینه گزارش تهیه کرده‌ام. اهتمام ویژه آقای علی‌مدد به کوششهایی این‌گونه جدی در این موارد باز همچنان از مصادیق همان الزاماتی است که نوع فلسفه و جهان‌بینی ایشان بر آقای علی‌مدد تفویض می‌کند. اما باز آنچه که افزون بر اینها در مورد فعالیت آقای علی‌مدد در این زمینه درخور تصریح است این‌که هزگر ندیده‌ام یا احساس نکرده‌ام و حتی نشنیده‌ام که آقای علی‌مدد در اهتمام به این‌گونه کوششها سودای فراهم آوردن موقعیت یا منفعتی برای خویش را در سر داشته باشند.
در حوزه مشخص‌تر فعالیتهای آقای علی‌مدد به‌عنوان پژوهشگر حسابداری می‌توان سخن گفت. حسابداری در عرصه کاربرد در نظر آقای علی‌مدد، همان‌گونه که در واقعیت، عملکردی مستقل از حوزه‌های دیگر شناخت و تجربه برنامه‌ریزی نیست. حسابداری به مثابه هر دانش و نظم علمی و تجربی، جدای از ارتباطش با حوزه‌های عملکردی پیرامون، از تجربه تکنیکی صرف فراتر نمی‌رود. یکی از محدودیتهای پیشرفت و توسعه دانش حسابداری در ایران هم از همین‌روست که بیشتر در حوزه به‌نسبت محدود تکنیک زندگی کرده است. در سایر کشورها نیز تحرک و پویش پیشرفت حسابداری، به‌زعم من، بیشتر از طریق قلمروهای مرتبط و همجوار حسابداری، مانند مدیریت، اقتصاد و بازرگانی و مانند آن سرچشمه گرفته است، حال آن‌که در ایران به‌اقتضای زمینه‌ها و شرایط اقتصادی موجود در آن که بارها مورد بررسی و توجه کارشناسان رشته حسابداری قرار گرفته، ارتباط بین قلمروهای مرتبط که پیش از این از آنها نام بردم با حسابداری ناکامل و کم‌تأثیر بوده است. در این زمینه آقای علی‌مدد از شمار پژوهشگران ممتاز و شاخصی بوده‌اند که بر این پیوندها و به‌ویژه در عرصه گسترش کاربرد حسابداری در ایران تأکید موثر و کوششهای چشمگیری داشته‌اند. در این زمینه آثار ایشان به‌نحو آشکار گویاست. افزون بر این، کارهای ایشان در نقش مشاور مالی موسسه‌های مختلف، تجربه‌های غنی و مؤثری را به‌دست می‌دهد. من در کار مفصلتری که در نظر دارم در مورد آقای علی‌مدد انجام دهم به کارهای مشاوره‌ای ایشان در این زمینه استناد خواهم کرد. افزون بر این در میان کسانی که بر ضرورت توجه بسنده به جنبه‌های نظری و چارچوبهای مفهومی در کاربرد حسابداری تأکید داشته‌اند، آقای علی‌مدد جای مشخص و ممتازی دارند. در این زمینه نه پیشینیان ایشان و نه معاصرانشان، بویژه هیچ‌یک از آنان که به‌عنوان حسابدار و نه به‌عنوان مدرس حسابداری شناخته شده‌اند تا بدین پایه که آقای علی‌مدد در این زمینه و همچنین در مواردی نیز که با آقای ملک‌آرایی به‌کار تألیف پرداخته‌اند، پیگیر نبوده‌اند. کتاب اصول حسابداری جلد اول و دوم، از انتشارات مرکز تحقیقات تخصصی حسابداری و حسابرسی سازمان حسابرسی، تألیف مشترک آقای علی‌مدد و آقای نظام‌الدین ملک‌آرایی حاصل چنین رویکردی به توضیح مبانی پایه حسابداری است. مروری بر زیرنویسهای این کتابها دقت بسیار مؤلفان در توضیح ویژگیهای مناسبات تجاری ایران حسب مورد را، در پیوند با حسابداری در ایران آشکار می‌سازد. دسترس نداشتن به کتابهای تألیف یا ترجمه شده آقای علی‌مدد در زمان تنظیم این شناختنامه، نگارنده را از ارجاع خواننده به مستندات و شواهد این اظهارنظر محروم ساخته است.
اما نقش آقای علی‌مدد به‌عنوان استاد حسابداری، به‌عنوان حسابدار، به‌عنوان کارشناس در همکاری سالیان اخیر خود با برخی از موسسه‌های مشاور مدیریت و مالی، به‌عنوان مشاور همکار با وزارت امور اقتصادی و دارایی، سیستم بانکی و مانند آن، صرفنظر از آشکار ساختن دانش و تجربیات متعدد ایشان در حوزه امور مالی و حسابداری، یا چنانکه گفته شد، کوششهای بسیار ایشان در جریان شکل‌گیری جامعه حسابداران رسمی، چند جنبه‌ای بودن دانش و تجربیات ایشان و برخوردار بودنشان ازحد بالای صلاحیت تخصصی و علمی را آشکار ساخته است. برای مثال آقای علی‌مدد، فلسفه و مفهوم «قانون» و «حقوق» و سازوکارها و کارکردهای آن را در پیوند با کاربرد حسابداری و سایر موارد مربوط در بسیاری موارد تا حد استنباط و قضاوت حقوقی می‌شناسند و از عهده تشخیص مصادیق مربوط به آن بر می‌آیند.
کسانی که در این عرصه‌ها از تجربیات و صلاحیت بسنده برخوردارند بارها بر این تواناییهای آقای علی‌مدد در این زمینه‌ها شهادت داده‌اند. من در زمانهایی از فرصت بهره‌مند شدن از همکاری در موقعیت‌های نزدیک با آقای علی‌مدد بهره‌مند بوده‌ام و بارها نظریه افراد متخصص در عرصه حقوق مالی و مالیاتی و مدنی و مانند آن‌را در مورد تواناییهای آقای علی‌مدد از آنان دریافت داشته‌ام.
من معتقدم که وجود جنبه‌های گوناگون تأثیر آقای علی‌مدد بر حسابداری ایران ایجاب می‌کند که نهاد مصطفی علی‌مدد را از شخص ایشان بازشناخت و کارکرد آن‌را توضیح داد، نهادی که موجودیت آن در تاریخ حسابداری ایران موقعیتی درخور اهمیت و توجه را به‌خود اختصاص می‌دهد.
آقای علی‌مدد افزون بر کردار علمی و حرفه‌ای خویش همواره به جد به دموکراسی سازمانی و جمعی و گروهی پایبند بوده‌اند و هستند. ایشان همواره با دقت و توجه کامل به دیدگاههای دیگران، نظراتشان و حقوق دیگران در مناسبات جمعی احترام می‌گذارند و از هیچ کوششی در جهت ایجاد فرصت مناسب و کافی برای طرح نظرات دیگران فروگذار نمی‌کنند. اما برای این‌که آقای علی‌مدد از این تشریح جان سالم به‌در نبرند ناگفته نمی‌گذارم، که ایشان در اغلب موارد در نقد حتماً‌ گریزناپذیر دیگران که البته کارشان درخور نقد نیز بوده است افراط در حد نفی روا داشته‌اند و از این طریق حتماً در بسیاری موارد تأثیر منفی بر دیگران نهاده‌اند. این رویکرد ایشان بی‌گمان بر نهاد مصطفی علی‌مدد تأثیر مخرب داشته است، که در غیراین‌صورت بر گستره تأثیری که این نهاد داشته است، می‌افزود. تردیدی نیست که باید کاستیهای کوششهای دیگران مشفقانه توضیح داده شود و برای اصلاح عملکرد و نظریاتشان پیشنهاد عرضه کرد، اما ضرورت ندارد که حتی با کمبودها و خطاهای خیرخواهانه علمی و تجربی دیگران آن‌گونه رفتار کرد که از وجوه مثبت کار و کوشش آنان سلب اعتبار کرد. این ویژگی در عملکرد آقای علی‌مدد از کاستیهای عملکرد ایشان است که استمرار داشته است و مغایر ‌آن جهان‌بینی جامعه‌دوستانه است که از وجود آن در آغاز و در ادامه در مورد آقای علی‌مدد یاد کردم.
اما از نظر من آقای علی‌مدد به همراه موسسه‌ها و نهادها و سازمانهای مرتبط با فعالیتهای حسابداری و حسابرسی و مانند آن مورد اتهامند که کمتر کوشیده‌اند همپای سهم و تأثیری که بر حسابداری اکنون و آینده ایران داشته‌اند، در نهادینه‌کردن الگوی عملکرد و رویکردشان به مسائل حسابداری ایران بکوشند. به این دلیل بسیاری از نظمها و شیوه‌هایی که آقای علی‌مدد از پشتیبانان یا پایه‌گذاران آن در دو‌ـ سه دهه اخیر بوده‌اند، یا دست‌کم آن بخش از این نظمها که به عملکرد آقای علی‌مدد وابسته بوده است، در غیاب یا درصورت کناره‌گیری ایشان از فعالیت در این زمینه‌ها، احتمال دارد که رو به افول نهد. تصریح می‌کنم که حتماً‌ زمینه‌های مناسب و مساعدی در مورد تحقق آقای علی‌مدد از آن‌گونه که پیشتر درباره آن گفته شد، نقش و سهم داشته است.

آشکار است که تحولات دو‌ـ سه دهه اخیر حسابداری در ایران تنها به آقای علی‌مدد وابسته نبوده است، از این قرار تصریح نیز باید کرد که سهم چشمگیر آقای علی‌مدد در تحرک بخشیدن به این تحولات، در زمانهایی با همکاری آقای ملک‌آرایی و زمانی دیگر با همراهی و همکاری آقای دکتر فضل‌الله اکبری تحقق‌یافته است. اما به‌هر حال میزان اتهامهای نهادها و موسسه‌های مرتبط با فعالیتهای علمی و حرفه‌ای حسابداری در نهادینه‌نکردن رویکرد آقای علی‌مدد جدی است. درخور ذکر است که در این‌باره سازمان حسابرسی به‌رغم مسئولیت سنگینتری که در این زمینه داشته است، دست‌کم به دستیاری آقای ملک‌آرایی که در دوره‌ای تأثیر چشمگیری در تحقق فعالیتهای آقای علی‌مدد در سازمان حسابرسی داشته‌اند، اتهام کمتری دارد. آقای ملک‌آرایی نه تنها به‌عنوان شریک کاری و همکار پژوهشی آقای علی‌مدد در دوره‌ای معین، بلکه به‌عنوان مدیر مرکز تحقیقات تخصصی سازمان حسابرسی، سهم درخور توجهی در تحقق و توسعه نهاد مصطفی علی‌مدد داشته‌اند. خود آقای علی‌مدد در مصاحبه‌ای که 15 سال پیش در ماهنامه «حسابدار» با ایشان داشتم، وقتی پرسیدم، نظر شما درمورد نهاد علی‌مدد‌ـ ملک‌آرایی چیست، گفتند (نقل به مضمون): “جدی است، درست است که اگر من نبودم ممکن بود کار از آن اندازه کیفیتی که اکنون داراست برخوردار نمی‌شد، اما اگر آقای ملک‌آرایی نبودند، حتماً کارها به نتیجه نمی‌رسید.”
اتهام دیگری را که به آقای علی‌مدد وارد می‌دانم، اما به‌دلیل فقدان عنصر سوءنیت ممکن است جرم محسوب نشود و حتی طرح آن از سوی من از مصادیق نشر اکاذیب و موجبات تشویش اذهان عمومی به‌شمار آید، این است که آقای علی‌مدد در سالهای اخیر گاه بخش درخور توجهی از اوقاتشان را نیز صرف ارائه خدمات کارشناسی با موسسات مشاور کردند. صرفنظر از این‌که چنین انتخابی از سوی ایشان حق و امر خصوصی ایشان است و طرح آن می‌تواند در این نوشته بی‌مناسبت باشد، اما از آنجا که آقای علی‌مدد در غیراین‌صورت ممکن بود که همچنان بر تأثیرشان بر نهاد حسابداری بیفزایند، در ارزیابی سختگیرانة سرچشمه گرفته از توقعی که فعالیتهای گسترده آقای علی‌مدد در جامعه حسابداری ایران ایجاد کرده‌ است، می‌توان در سخن گفتن از آقای علی‌مدد از آن تنها یاد کرد، ضمن این‌که از آن‌گونه که پیشتر گفته شد، کارهایی که ایشان در زمینه خدمات کارشناسی عرضه کرده‌اند چشمگیر و برجسته بوده است، صرفنظر از این‌که استفاده‌کنندگان از این خدمات به‌درستی از آنها سود برده یا نبرده باشند.
این زنده‌باد نامه را با طرح تأثیر برجسته دیگری از آقای علی‌مدد به‌پایان می‌رسانم و آن نقش و تأثیر درخور توجه ایشان در ارتقای ادبیات حسابداری و شیوه تنظیم و تألیف منابع حسابداری در ایران است که رواج آن‌را در کارهای بعدی دیگران کم و بیش می‌توان دید. به پیش‌بینی من اگر زمانی جریان پیشرفت و توسعه حسابداری در ایران مورد بررسی قرار گیرد، دورانی که با آغاز فعالیتهای آقای علی‌مدد و تداوم آن مشخص می‌شود از دوران پیش از آن، به‌دلیل تأثیر فعالیتهای آقای علی‌مدد هم که شده، متمایز خواهد شد.

اتاوا ـ کانادا
آذر 1381

منبع : فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

بررسی تطبیقی استانداردهای حسابداری سرمایه‌گذاری در ایران و ایالات متحده

شهناز مشایخ

مقدمه
سرمایه‌گذاری به نوعی دارایی اطلاق می‌شود که واحد سرمایه‌گذار به‌منظور افزایش منافع اقتصادی، از طریق توزیع منافع (به‌شکل سود سهام، سود تضمین‌شده و اجاره)، افزایش ارزش یا سایر مزایا (مانند مزایای ناشی از مناسبات تجاری) نگهداری می‌کند . لذا ویژگی متمایزکننده سرمایه‌گذاری به‌عنوان طبقه‌ای از داراییها، طریقه خاص کسب منافع اقتصادی آن است. این منافع اقتصادی ممکن است به‌یکی از اشکال زیر یا هر دوی آنها حاصل شود.
شکل اول، دریافتهای ناشی از توزیع منافع، از قبیل سود تضمین‌شده و سود سهام است که در مفهومی گسترده‌تر، این شکل در برگیرنده شرایط مساعد تجاری است که از طریق سرمایه‌گذاری تجاری فراهم می‌آید.
شکل دوم، منفعت سرمایه‌ای است که  منعکس‌کننده افزایش در ارزش مبادلاتی سرمایه‌گذاری در طی دوره نگهداشت آن توسط واحد تجاری است.
سرمایه‌گذاری به‌عنوان یکی از اقلام دارایی در شرکتها، از دیرباز مورد توجه طیف وسیعی از استفاده‌کنندگان از صورتهای مالی بوده است. تدوین‌کنندگان استانداردهای حسابداری نیز با توجه به اهمیت موضوع و لزوم یکنواخت‌سازی نحوه گزارشگری آن از سوی شرکتهای مختلف و در جهت ارتقای کیفیت اطلاعات گزارش نشده، همواره به‌فکر تدوین استانداردهای مناسب برای سرمایه‌گذاریها بوده‌اند.
هیئت تدوین استانداردهای حسابداری در آمریکا در سال 1975 اولین استاندارد برای حسابداری سرمایه‌گذاریها، استاندارد شماره 12 را تدوین کرد. این استاندارد تا سال 1993 معتبر و حاکم بود تا اینکه با مشاهده تغییرات پدید آمده در محیط پیرامون و در جهت پاسخگویی به این تغییرات، هیئت یادشده در ماه مة سال 1993 استاندارد جدیدی را با شماره 115 منتشر کرد. با وضع این استاندارد، عملاً استاندارد شماره 12 لغو شد.
در ایران با تلاش کمیته تدوین استانداردهای حسابداری، استاندارد شماره 15 تحت عنوان حسابداری سرمایه‌گذاریها منتشر و از ابتدای سال 1380 لازم‌الاجرا شد.
در این مقاله با مروری اجمالی بر استانداردهای یادشده، مقایسه‌ای نیز بین آنها انجام خواهد شد.

روشهای ارزشیابی سرمایه‌گذاریها
در حسابداری، نظامهای اندازه‌گیری گوناگونی وجود دارد که می‌توان آنها را به‌کارگرفت. در نظام مبتنی بر بهای تمام شده تاریخی ، داراییها و بدهیها به ارزش زمان تحصیل اندازه‌گیری می‌شود و این ارزش معمولاً بهای تحصیل است. مزیت اصلی مبنای اندازه‌گیری بهای تمام شده تاریخی، عینی‌بودن و اتکاپذیری آن است. در نظام حسابداری مبتنی بر ارزش جاری ، داراییها و بدهیها به‌طور منظم تجدید اندازه‌گیری می‌شود تا تغییرات در ارزش آنها همزمان با وقوع و نه صرفاً به‌هنگام تحقق، ثبت شود.
ارزشهای جاری (متعارف) غالباً از مربوط بودن بالایی برخوردار است، اما اتکاپذیری اندکی دارد. به‌علاوه ممکن است هزینه دستیابی به ارزشهای جاری از منافع حاصل از کاربرد آنها تجاوز کند. پر واضح است که جمع این دو ویژگی مطلوب است اما به‌دلیل وجود تضاد درونی بین این دو، غالباً یکی فدای دیگری می‌شود. با این حال هر زمان که بتوان اطلاعات مربوط را در عین رعایت اتکاپذیری ارائه کرد، باید این‌کار را انجام داد. استفاده از ارزشهای جاری معمولاً به ارائه اطلاعات مربوط‌تری می‌انجامد، بنابراین در مواردی که این ارزشها اتکاپذیر باشد، بهتر است به‌جای بهای تمام شده از ارزشهای جاری استفاده کرد. یکی از مصداقهای این امر را می‌توان در روند تکاملی استاندارد حسابداری مربوط به سرمایه‌گذاریها ملاحظه کرد.

استاندارد حسابداری مالی شماره 12
در ایالات متحد، طی سالهای 1973 و 1974 کاهش شدیدی در ارزش بازار بسیاری از اوراق بهادار روی داد و در نتیجه در بسیاری از واحدهای تجاری که سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار را به بهای تمام شده نگهداری می‌کردند، مبلغ دفتری اوراق بهادار بیشتر از ارزش بازار آنها گردید. در این شرایط نبود رهنمودی مناسب و ادبیاتی مجاز و توصیه‌شده موجب شد تا هیئت استانداردهای حسابداری مالی آمریکا به‌منظور ارائه رهنمودهای لازم موضوع را در دستور کار خود قرار دهد و به‌بررسی موارد زیر بپردازد:
الف) در چه شرایطی اوراق بهادار ثبت شده به بهای تمام شده، باید به‌ارزشی کمتر از بهای تمام شده گزارش شود؟
ب) آیا برای اوراقی که ارزش آنها به‌مبلغی کمتر از بهای تمام شده کاهش یافته است، باید به‌هنگام افزایشهای بعدی در ارزش بازار، افزایش قیمت شناسایی شود یا خیر؟
ج) اگر شرکت اصلی و یک یا چند شرکت فرعی یا واحد سرمایه‌پذیر آن، از روشهای مختلف حسابداری برای اوراق بهادار استفاده کند، آیا جهت یکنواخت‌سازی اثرات روشهای مختلف، باید تعدیل انجام گیرد؟
هیئت استانداردهای حسابداری مالی در نوامبر سال 1975 پیش‌نویس بیانیه حسابداری اوراق بهادار را تهیه و در دسامبر همان سال آن را به‌صورت عمومی منتشر کرد. در این زمینه 272 نفر نظر خود را به‌طور مکتوب ارائه کردند و 20 سمینار عمومی نیز برگزار شد.
یافتن پاسخ به سئوالات فوق مستلزم شناخت بازده سرمایه‌گذاری در سهام عادی است. در مورد بازده سرمایه‌گذاری در سهام عادی نظریات مختلفی وجود دارد.
نظریه اول معتقد است بازده سرمایه‌گذاری عبارت است از سود سهام دریافتی از شرکت سرمایه‌پذیر. نظریه دوم بر آن است که بازده سرمایه‌گذاری عبارت است از سهم مناسبی از سود خالص (البته پس از کسر سود سهام ممتاز در صورت وجود). در نظریه سوم بازده سرمایه‌گذاری به‌عنوان سود سهام دریافتی از سرمایه‌پذیر به‌اضافه (یا منهای) هرگونه تغییر در قیمت بازار اوراق بهادار، تعریف شده است.
با توجه به سه رویکرد مطرح شده، برای اندازه‌گیری بازده سرمایه‌گذاری از روشهای بهای تمام شده، ارزش ویژه، و ارزش بازار استفاده می‌شود.

روش بهای تمام شده: در این روش برای هر کدام از واحدهای سرمایه‌گذار و سرمایه‌پذیر شخصیت حقوقی جداگانه‌ای فرض می‌شود؛ بنابراین سود سرمایه‌گذاری فقط شامل سود دریافتی از واحد سرمایه‌پذیر است. این روش غالباً برای سرمایه‌گذاریهایی به‌کار می‌رود که سرمایه‌گذار قدرت اعمال نفوذ موثری بر سیاستهای مالی و عملیاتی واحد سرمایه‌پذیر را نداشته باشد. در استانداردهای حسابداری، مالکیت حداقل 20درصد سهام دارای حق رای به‌عنوان نشانه نفوذ موثر معرفی شده است. بنابراین روش بهای تمام شده برای حسابداری سرمایه‌گذاریهای کمتر از 20درصد توصیه می‌شود.

روش ارزش ویژه: زمانی که واحد سرمایه‌گذار قادر به اعمال نفوذی موثر بر سیاستهای مالی و عملیاتی واحد سرمایه‌پذیر باشد، و یا20درصد از سهام عادی دارای حق رای واحد سرمایه‌پذیر را در اختیار داشته باشد، روش مناسب اندازه‌گیری بازده سرمایه‌گذاری در سهام عادی، روش ارزش ویژه خواهد بود.

روش ارزش بازار: در این روش بازده سرمایه‌گذاری در سهام عادی شامل سود سهام دریافتی به‌اضافه (یا منهای) تغییرات در قیمت بازار اوراق بهادار است.
هیئت استانداردهای حسابداری مالی در واکنش به کاهش ارزش اوراق بهادار در سالهای 1973 و 1974 و جبران بخشی از این کاهش در سال 1975 و در پاسخ به سئوالات مطرح شده، استاندارد شماره 12 را در مورد حسابداری اوراق بهادار قابل داد و ستد خاص منتشر کرد. در این استاندارد، اتکاپذیری ارزشهای متعارف برای اوراق بهادار در حد پایین ارزیابی شده و ارزیابی اوراق بهادار اعم از جاری و غیرجاری چنانچه کاهش ارزش بازار با اهمیت اما به‌دلایل غیرموقت بود، به اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار صورت می‌گرفت. موسسات غیرانتفاعی، شرکتهای بیمه عمر، طرحهای پاداش کارکنان، سرمایه‌گذاریهایی که در حوزه روش ارزش ویژه قرار می‌گیرد و موسساتی که در صنایعی فعالیت می‌کنند که رویه‌ها و استانداردهای خاصی برای آنها وجود دارد، از حوزه این استاندارد خارج بودند. استاندارد شماره 12 برای کلیه اوراق بهادار قابل داد و ستد خاص اعم از جاری و درازمدت به‌کار می‌رفت.
طبق این استاندارد، سرمایه‌گذاری در پایان هر سال مالی به اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار، ارزیابی و هرگونه کاهشی در ارزش بازار نسبت به بهای تمام شده به‌حساب ذخیره کاهش ارزش منظور می‌شد. سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار طبق این استاندارد به ارزش دفتری در ترازنامه واحد تجاری گزارش می‌شد و ارزش دفتری نیز بر مبنای مجموعه اوراق بهادار تعیین می‌گردید. ارزش دفتری مجموعه اوراق بهادار نیز به اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار کل در تاریخ ترازنامه تعیین می‌گردید. مازاد بهای تمام شده کل نسبت به ارزش بازار کل پرتفوی، برای کلیه اوراق بهادار اعم از جاری و غیرجاری به‌عنوان ذخیره کاهش ارزش اوراق بهادار در نظر گرفته شده و هرگونه کاهش ایجاد شده در ارزش بازار نسبت به بهای تمام شده آن به‌حساب زیان تحقق‌نیافته منظور می‌گردید. زیان تحقق‌نیافته ناشی از کاهش ارزش اوراق بهادار در مورد سرمایه‌گذاریهای جاری و نیز هرگونه افزایش بعدی در ارزش بازار اوراق بهادار نسبت به ارزش دفتری قبلی، تا سقف زیان تحقق‌نیافته‌ای که قبلاً شناسایی شده بود، به‌عنوان سود تحقق‌نیافته در صورت سود و زیان شناسایی می‌گردید.
در مورد سرمایه‌گذاریهای غیرجاری، هرگونه کاهشی در ارزش بازار اوراق بهادار نسبت به بهای تمام شده، به‌عنوان زیان تحقق‌نیافته شناسایی می‌شد و افزایشهای بعدی در ارزش نیز تا سقف زیان تحقق‌نیافته قبلی، قابل شناسایی و برگشت از زیان تحقق‌نیافته بود. تغییرات انباشته در حساب ذخیره کاهش ارزش برای پرتفوی اوراق بهاداری که به‌عنوان دارایی غیرجاری طبقه‌بندی می‌شد به‌صورت رقم‌کاهنده در بخش حقوق صاحبان سهام در ترازنامه واحد تجاری به‌صورت جداگانه گزارش می‌گردید.

استاندارد حسابداری مالی شماره 115
با گسترش بازارهای سرمایه، بتدریج شرایطی پدید آمد که امکان تعیین ارزشهای متعارف برای بسیاری از اوراق بهادار مهیا شد. ارزش متعارف اوراق بهادار سرمایه‌ای به‌آسانی قابل تعیین است، چون قیمتهای سهام عادی اعم از قیمت پیشنهاد خرید یا قیمت پیشنهاد فروش در بورس اوراق بهادار و یا بازارهای خارج از بورس، موجود و معتبر است. تعیین ارزشهای متعارف برای این‌گونه اوراق بهادار، از اتکاپذیری کافی نیز برخوردار است، زیرا قیمت اوراق بهادار در بورس، معادل قیمتی است که خریداران و فروشندگان زیادی در مقطع زمانی معین، نسبت به آن توافق دارند و براساس آن قیمت به مبادله می‌پردازند. لذا به‌کارگیری ارزشهای منصفانه علاوه بر ویژگی مربوط‌بودن، اتکاپذیری مورد قبولی را نیز در بر خواهد داشت.
در پاسخ به تغییر پدید آمده در محیط، هیئت تدوین استانداردها درسپتامبر 1992 بیانیه پیشنهادی حسابداری سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار بدهی و مالکانه را جهت نظرخواهی 90 روزه منتشر کرد. حدود 600 سازمان و شخص حقیقی به این نظرخواهی پاسخ دادند، و نامه‌های بسیاری برای هیئت فرستاده شد. در نوامبر و دسامبر 1992 اعضا و کارکنان هیئت تدوین، 8 نشست با انجمنها و تشکلهای مختلف برگزار کردند. نتایج این ملاقاتها برای هیئت استانداردهای حسابداری مالی در مسیر رایزنی جهت موضوعات مطرح شده در بیانیه، مفید و سودمند بود. در دسامبر 1992 و ژانویه 1993 هیئت، نظرسنجی عمومی‌ای در مورد بیانیه پیشنهادی انجام داد. 28 شخص و واحد تجاری در این نظرسنجی 3 روزه شرکت داشتند. در مارس 1993 هیئت تصمیم گرفت جهت انعکاس نظرات و مشورتهای دریافت شده، اصلاحاتی در متن بیانیه پیشنهادی انجام دهد. سرانجام در ماه مه سال 1993 متن نهایی استاندارد با شماره 115 منتشر شد. با انتشار این استاندارد، استاندارد شماره 12 لغو گردید.
طبق این استاندارد، برای اوراق بهاداری که امکان تعیین قیمت بازار به‌نحو مستند و اتکاپذیری در موردشان وجود دارد، قاعده اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار کنار گذاشته شد و روش ارزش منصفانه جایگزین آن گردید. سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار در این استاندارد به سه گروه سرمایه‌گذاری در اوراق قابل نگهداری تا سررسید ، سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار آماده برای فروش  و سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار قابل خرید و فروش  تقسیم می‌شود. واحد تجاری باید اوراق بهادار را در تاریخ خرید به این سه گروه طبقه‌بندی کند و سپس در هر تاریخ گزارشگری، مناسب‌بودن طبقه‌بندی اوراق بهادار را مورد ارزیابی قرار دهد.

اوراق قابل نگهداری تا سررسید
سرمایه‌گذاری در اوراق بدهی باید تنها زمانی به‌عنوان اوراق قابل نگهداری تا سررسید، طبقه‌بندی شود و به بهای تمام شده مستهلک شده در صورت وضعیت مالی (ترازنامه) گزارش گردد که هدف و نیت مدیریت واحد تجاری، نگهداری اوراق تا سررسید باشد. تغییرات بعدی در شرایط ممکن است قصد و نیت واحد تجاری را در نگهداری اوراق تا سررسید تغییر دهد. لذا اگر فروش یا انتقال اوراق قابل نگهداری تا سررسید تحت یکی از شرایط زیر رخ دهد، موجب تغییر در طبقه‌بندی اولیه خواهد شد.
• شواهدی با اهمیت درخصوص از بین رفتن یا کاهش اعتبار واحد تجاری صادرکننده اوراق بدهی وجود داشته باشد،
• قوانین مالیاتی تغییر کرده باشد و معافیتهای مالیاتی اوراق بدهی حذف شده یا کاهش یافته باشد،
• ترکیب تجاری یا واگذاری بخش عمده‌ای صورت گرفته باشد (مانند فروش بخش عمده‌ای از واحد تجاری)،
• در نیازهای قانونی یا مقرراتی واحد سرمایه‌گذار تغییر با اهمیتی رخ داده باشد، به‌نحوی‌که در اجرای سرمایه‌گذاری یا سطح آن تغییراتی رخ داده و واحد تجاری ناچار از فروش بخشی از این اوراق باشد،
• واحد تجاری تمایل به سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار مالکانه داشته و لذا ناچار به فروش بخشی از اوراق بهادار بدهی باشد،
• ریسک اوراق بدهی بالا رفته باشد.
اگر این اوراق به‌قصد نگهداری در دوره‌ای محدود و کوتاه، نگهداری شود و یا آماده برای فروش باشد، نباید به‌عنوان اوراق بهادار قابل نگهداری تا سررسید محسوب شود.
اوراق قابل خرید و فروش و آماده برای فروش
سرمایه‌گذاری در اوراق بدهی که به‌عنوان قابل نگهداری تا سررسید طبقه‌بندی نمی‌شود و اوراق بهادار سرمایه‌ای که دارای ارزش بازار قابل تعیین است، باید در یکی از دو گروه زیر طبقه‌بندی شود و در صورت وضعیت مالی به ارزش متعارف اندازه‌گیری گردد.
الف) اوراق قابل خرید و فروش‌ـ اوراق بهاداری که خریداری و برای فروش در آینده‌ای نزدیک نگهداری می‌شود، باید به‌عنوان اوراق قابل خرید و فروش طبقه‌بندی شود. این اوراق بهادار معمولاً به‌صورتی فعال و مداوم خرید و فروش می‌شود و با هدف بهره‌مندی از تغییرات کوتاهمدت و موقت در قیمت بازار، معامله می‌گردد.
ب) اوراق آماده برای فروش– استاندارد، اوراق آماده برای فروش را به‌صورتی مجزا تعریف نمی‌کند بلکه آن سرمایه‌گذاریهایی که به‌عنوان اوراق قابل خرید و فروش و یا قابل نگهداری تا سررسید طبقه‌بندی نشده، به‌عنوان اوراق آماده برای فروش در نظر گرفته می‌شود.
در استاندارد حسابداری مالی شماره 115، اعمال قاعده اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار که توسط استاندارد 12 بیان شده بود، لغو گردید. این استاندارد روش مورد استفاده در شناسایی و اندازه‌گیری سود سهام و درآمد بهره را تغییر نداده است و کماکان درآمد سود سهام و بهره شامل استهلاک صرف و کسر ناشی از خرید اوراق قابل نگهداری تا سررسید در محاسبه سود خالص منظور می‌شود. مطابق این استاندارد سود و زیان نگهداری تحقق‌نیافته مربوط به اوراق بهادار قابل خرید و فروش باید در محاسبه سود و زیان دوره جاری منظور گردد. سود و زیان نگهداری تحقق‌نیافته برای اوراق آماده برای فروش (شامل آنهایی هم که به‌عنوان دارایی جاری طبقه‌بندی شده است) نباید در محاسبه سود و زیان سال جاری شرکت داشته، بلکه باید به‌عنوان رقمی مجزا در بخش حقوق صاحبان سهام واحد تجاری در ترازنامه تا هنگام تحقق، گزارش گردد.
واحد تجاری باید برای تک تک اوراق بهاداری که به‌عنوان آماده برای فروش یا قابل نگهداری تا سررسید طبقه‌بندی شده‌اند، تعیین کند که آیا کاهش در ارزش بازار اوراق بهادار نسبت به ارزش دفتری یا بهای تمام شده، ناشی از واقعیتی غیرموقت است؟ اگر مشخص شود که کاهش در ارزش بازار غیرموقتی است، زیان تحقق‌یافته شناسایی و بهای تمام شده به میزان زیان شناسایی شده، کاهش یافته و به‌عنوان مبنای بهای تمام شده جدید منظور خواهد شد.

انتقالات بین طبقات سرمایه‌گذاری
انتقال اوراق بهادار بین طبقات گوناگون سرمایه‌گذاری باید با ارزش منصفانه صورت گیرد. در تاریخ انتقال، سود یا زیان نگهداری تحقق‌نیافته باید به‌شرح زیر شناسایی شود:
الف) اوراق بهاداری که از طبقه اوراق قابل خرید و فروش به طبقه دیگری تغییر یابد، سود یا زیان نگهداری تحقق‌نیافته در تاریخ انتقال قبلاً شناسایی و به سود و زیان منظور شده است و لذا نیازی به برگشت آن نیست.
ب) در مورد اوراق بهاداری که به طبقه قابل خرید و فروش تغییر طبقه‌بندی پیدا کند، سود یا زیان نگهداری تحقق‌نیافته در تاریخ انتقال باید فوراً به سود و زیان منظور گردد.
ج) در مورد اوراق بهادار بدهی که از اوراق نگهداشته شده تا سررسید به قابل خرید و فروش تغییر طبقه‌بندی می‌یابد، سود یا زیان نگهداری تحقق‌نیافته در تاریخ انتقال باید به‌عنوان بخشی مجزا در بخش حقوق صاحبان سهام شناسایی و گزارش گردد.
د) در مورد اوراق بدهی که از اوراق آماده برای فروش به اوراق قابل نگهداری تا سررسید تغییر طبقه‌بندی یابد، سود یا زیان نگهداری تحقق‌نیافته در تاریخ انتقال باید همچنان به‌عنوان بخشی مجزا در حقوق صاحبان سهام واحد تجاری گزارش شود اما طی عمر باقیمانده اوراق به‌عنوان تعدیل بخشی از درآمد حاصل به‌روشی همانند استهلاک صرف یا کسر، مستهلک گردد.

نحوه انعکاس در صورتهای مالی
یک واحد تجاری باید در ترازنامه خود کلیه اوراق بهادار قابل خرید و فروش را به‌صورت مجموعه (پرتفوی) به‌عنوان دارایی جاری، و کلیه اوراق بهادار نگهداشته شده تا سررسید و آماده برای فروش را به‌صورت تک تک، به‌عنوان دارایی جاری یا غیرجاری، هر کدام مناسبتر است، گزارش کند.
جریانهای نقدی حاصل از خرید و فروش و سررسید اوراق بهادار آماده برای فروش و نگهداشته شده تا سررسید باید به‌عنوان جریانهای نقدی حاصل از فعالیتهای سرمایه‌گذاری طبقه‌بندی و در صورت جریان وجوه نقد گزارش شود. جریانهای نقدی حاصل از خرید، فروش و سررسید اوراق بهادار قابل خرید و فروش باید به‌عنوان جریانهای نقدی حاصل از فعالیتهای عملیاتی در صورت جریان وجوه نقد ارائه گردد.

استاندارد حسابداری شماره 15
در مجموعه استانداردهای حسابداری که از سوی سازمان حسابرسی در نشریه شماره 145 انتشار یافته و از ابتدای سال 1380 در ایران لازم‌الاجراست، استاندارد حسابداری شماره 15 به حسابداری سرمایه‌گذاریها اختصاص یافته است. در این استاندارد، سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار سریع‌المعامله به دو گروه جاری و غیرجاری طبقه‌بندی و جهت تعیین مبلغ دفتری سرمایه‌گذاریهای جاری روشهای اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش و نیز روش ارزش بازار و برای سرمایه‌گذاریهایی که به‌عنوان غیرجاری طبقه‌بندی شده‌اند روش بهای تمام شده پس از کسر ذخیره کاهش دائمی در ارزش و روش تجدید ارزیابی پذیرفته شده است.
در استاندارد شماره 15، بهای تمام شده سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار سریع‌المعامله عبارت است از بهای تمام شده پرتفوی سرمایه‌گذاریها که بر مبنای تک تک سرمایه‌گذاریهای آن تعیین می‌شود. جهت تعیین ارزش بازار اوراق بهادار سریع‌المعامله در هر مقطع زمانی، دو قیمت پیشنهاد خرید و پیشنهاد فروش برای ارزیابی اوراق به ارزش بازار وجود دارد. منظور از قیمت پیشنهاد خرید قیمتی است که انتظار می‌رود سرمایه‌گذاری به آن قیمت واگذار شود و قیمت پیشنهاد فروش نیز قیمتی است که می‌توان به آن قیمت سرمایه‌گذاری را تحصیل کرد. البته قیمت دیگری نیز جهت مقاصد ارزیابی ممکن است به‌کار رود و آن قیمت میانگین بازار، یعنی میانگین قیمت پیشنهاد خرید و پیشنهاد فروش است. تفاوت بین این دو قیمت در عمل نسبتاً کم است. این استاندارد، استفاده از قیمتی خاص را تجویز نمی‌کند و واحدهای تجاری، قیمت متناسب با شرایط خاص خود را انتخاب می‌کنند. البته طبق تئوریهای حسابداری، قیمت پیشنهاد خرید مناسب‌ترین قیمت را ارائه می‌کند، لیکن در عمل قیمت میانگین نیز مبنای قیمت‌گذاری واحدهای تجاری قرار می‌گیرد. قیمتهای تاریخ ترازنامه را می‌توان از طریق یک کارگزار رسمی و یا از طریق بورس اوراق بهادار کسب نمود.
طبق استاندارد شماره 15، سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار سریع‌المعامله را که به‌عنوان دارایی جاری نگهداری می‌شود می‌توان به ارزش بازار شناسایی و افزایش یا کاهش در ارزش طی دوره را به‌عنوان بخشی از نتایج عملیات واحد تجاری در صورت سود و زیان شناسایی کرد. البته برای چنین سرمایه‌گذاریهایی رویه مجاز دیگر، انعکاس سرمایه‌گذاری به اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش در ترازنامه است. طبق این استاندارد، سایر سرمایه‌گذاریهای جاری (غیر از اوراق سریع‌المعامله در بازار) به اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش در ترازنامه منعکس می‌شود. هرگونه افزایش یا کاهش مبلغ دفتری در صورت سود و زیان به‌عنوان درآمد یا هزینه شناسایی می‌شود.
در استاندارد شماره 15، سرمایه‌گذاریهایی که تحت عنوان دارایی غیرجاری طبقه‌بندی می‌شود و مدیریت واحد تجاری قصد یا توان فروش آنها را ندارد و برای مدت طولانی نگهداری می‌شود، ارزش بازار آنها از نظر مربوط بودن به اندازه‌گیری سود و زیان دوره، اهمیت چندانی نداشته و ارزش آنها باید به بهای تمام شده پس از کسر ذخیره کاهش دائمی و یا روش تجدید ارزیابی انعکاس یابد. در این صورت احتساب هرگونه افزایش در ارزش به‌عنوان درآمد تحقق‌یافته دوره مناسب نیست. در عوض مبلغ هرگونه افزایش در ارزش به‌عنوان مازاد تجدید ارزیابی تلقی می‌شود و در سرفصل حقوق صاحبان سهام انعکاس می‌یابد. به‌علاوه هرگاه افزایش مزبور عکس یک کاهش قبلی ناشی از تجدید ارزیابی باشد که به‌عنوان هزینه شناسایی شده است، این افزایش باید تا میزان هزینه شناسایی شده در رابطه با همان دارایی به‌عنوان درآمد شناسایی شود. کاهش مبلغ دفتری یک سرمایه‌گذاری درازمدت در نتیجه تجدید ارزیابی باید به‌عنوان هزینه شناسایی شود. چنانچه کاهش مزبور عکس یک افزایش قبلی ناشی از تجدید ارزیابی باشد که به‌حساب مازاد تجدید ارزیابی منظور شده است، در این صورت این کاهش باید تا میزان مازاد تجدید ارزیابی مربوط به همان سرمایه‌گذاری به‌حساب مازاد تجدید ارزیابی بدهکار گردد و باقیمانده به‌عنوان هزینه شناسایی شود.

تغییر طبقه‌بندی سرمایه‌گذاریها
تغییر طبقه‌بندی سرمایه‌گذاریهای درازمدت به جاری، باید براساس یکی از دو مبنای زیر صورت گیرد:
الف) به اقل بهای تمام شده و مبلغ دفتری، چنانچه سرمایه‌گذاریهای جاری به‌روش اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش منعکس می‌شود. اگر سرمایه‌گذاریهای مزبور قبلاً تجدید ارزیابی شده است هرگونه باقیمانده مازاد تجدید ارزیابی مربوط باید هنگام تغییر طبقه‌بندی از حساب سرمایه‌گذاری برگشت داده شود، یا
ب) به مبلغ دفتری، چنانچه سرمایه‌گذاریهای جاری به ارزش بازار یا خالص ارزش فروش منعکس می‌شود. در مواردی که تغییرات در ارزش بازار سرمایه‌گذاریهای جاری به سود و زیان منظور می‌شود باید هرگونه باقیمانده مازاد تجدید ارزیابی مربوط را به‌حساب سود و زیان انباشته منتقل کرد.
تغییر طبقه‌بندی سرمایه‌گذاریهای جاری به درازمدت باید به اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش، یا چنانچه قبلاً به ارزش بازار (یا خالص ارزش فروش) ثبت شده است به این ارزش انتقال یابد.

بررسی تطبیقی استانداردها
همان‌طورکه در استاندارد حسابداری شماره 15 ایران، کلیه هزینه‌ها و درآمدهای شناسایی شده مربوط به سرمایه‌گذاریهای جاری یا غیرجاری در محاسبه سود و زیان دوره جاری لحاظ می‌گردد. در رابطه با سرمایه‌گذاریهای غیرجاری، مازاد تجدید ارزیابی به‌عنوان بخشی از حقوق صاحبان سهام در ترازنامه واحد تجاری و نیز در صورت سود و زیان جامع گزارش خواهد شد.
به‌علاوه همان‌گونه که در بخش استاندارد حسابداری مالی شماره 115 ملاحظه می‌شود از حسابی به‌نام تعدیل ارزش منصفانه اوراق بهادار استفاده شده است. هر چند در متن استاندارد اشاره‌ای به این حساب نشده و می‌توان به‌جای آن مستقیماً حساب سرمایه‌گذاری را بدهکار و بستانکار کرد، اما در بیشتر کتب مرجع از این حساب استفاده شده است. به‌کارگیری این حساب واسطه‌ای، سبب ایجاد یکنواختی و قابلیت مقایسه در استانداردهای مختلف شده و با اصل بهای تمام شده نیز همخوانی بیشتری دارد. به‌نظر می‌رسد برای استاندارد حسابداری شماره 15 ایران نیز بتوان چنین حسابی را تعریف کرد و مورد استفاده قرار داد.

خلاصه
در این مقاله، نحوه ارزشیابی سرمایه‌گذاری در ایران و ایالات متحد با ارائه توضیحات و ارائه یک مثال مورد بحث و بررسی قرار گرفت.
تا پیش از سال 1993 استاندارد شماره 12 که ارزیابی اوراق بهادار را به اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار انجام می‌داد، معتبر بود. مطابق این استاندارد هرگونه کاهش ایجاد شده در ارزش بازار نسبت به بهای تمام شده سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار اعم از جاری و غیرجاری به‌حساب زیان تحقق‌نیافته منظور می‌شد. زیان تحقق‌نیافته ناشی از کاهش ارزش اوراق بهادار در مورد سرمایه‌گذاریهای جاری و نیز هرگونه افزایش بعدی در ارزش بازار اوراق بهادار نسبت به ارزش دفتری قبلی، تا سقف زیان تحقق‌نیافته‌ای که قبلاً شناسایی شده بود به‌حساب سود تحقق‌نیافته منظور و در محاسبه سود خالص سال‌جاری در نظر گرفته می‌شد. اما در مورد سرمایه‌گذاریهای غیرجاری هرگونه کاهش در ارزش بازار اوراق بهادار نسبت به بهای تمام شده، به‌عنوان زیان تحقق‌نیافته شناسایی و افزایشهای بعدی تا سقف زیان تحقق‌نیافته قبلی قابل برگشت از این حساب بود.
اما در استاندارد شماره 115 اوراق بهادار به سه گروه، قابل نگهداری تا سررسید، آماده برای فروش و قابل خرید و فروش تقسیم می‌شود. با وضع این استاندارد، روش اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار موضوع استاندارد شماره 12 برای اوراق قابل خرید و فروش و آماده برای فروش لغو شد. این استاندارد روش ارزش منصفانه را جایگزین قاعده اقل بهای تمام شده یا قیمت بازار کرد. مطابق این استاندارد هرگونه سود و زیان نگهداری تحقق‌نیافته مربوط به اوراق بهادار قابل خرید و فروش در صورت سود و زیان سال جاری و سود و زیان نگهداری تحقق‌نیافته مربوط به اوراق آماده برای فروش، خواه به‌عنوان جاری یا غیرجاری طبقه‌بندی شوند به‌عنوان رقمی مجزا در بخش حقوق صاحبان سهام واحد تجاری در ترازنامه گزارش می‌شود.
در استاندارد شماره 15 ایران، سرمایه‌گذاری در اوراق بهادار سریع‌المعامله به دو گروه جاری و غیرجاری طبقه‌بندی می‌شود. مطابق این استاندارد برای سرمایه‌گذاریهایی که به‌عنوان جاری طبقه‌بندی می‌شوند روشهای اقل بهای تمام شده و خالص ارزش فروش و نیز روش ارزش بازار مورد پذیرش قرار گرفته شده است. در این نوع سرمایه‌گذاریها هرگونه افزایش یا کاهش در ارزش طی دوره به‌عنوان درآمد یا هزینه در صورت سود و زیان شناسایی می‌شود. برای سرمایه‌گذاریهایی که مطابق این استاندارد به‌عنوان غیرجاری طبقه‌بندی می‌شود دو روش بهای تمام شده پس از کسر ذخیره کاهش دائمی در ارزش و روش تجدید ارزیابی پذیرفته شده است. در روش اول هرگونه کاهش در ارزش جاری و برگشت کاهشهای قبلی به‌عنوان هزینه و درآمد در صورت سود و زیان سال جاری شناسایی می‌شود و در روش تجدید ارزیابی نیز هرگونه کاهش در ارزش که از مازاد تجدید ارزیابی فراتر رود به‌عنوان هزینه و هرگونه افزایش در ارزش تا سقف هزینه‌های شناسایی شده قبلی به‌عنوان درآمد و مابقی به‌عنوان مازاد تجدید ارزیابی شناسایی می‌گردد.

منابع :

1-  SFAS No. 12, Accounting for Certain Marketable Securities, FASB, Stamford: 1975, P. 11
2-  SFAS No. 115, Accounting for Certain Investments in Debt and Equity Securities, FASB, Norwalk, Conn: 1993, P. 48, Par. 137
3-  A.N. Mosich, Intermediate Accounting, 6th ed., McGrow-Hill, 1989, pp. 697-700
4-  Donald Kieso, Yerry Weygandt, Terry Warfied, Intermediate Accounting, 10th ed., Wiley and Sons, Inc., 2001, pp. 919-931

5-  کمیته فنی سازمان حسابرسی، استانداردهای حسابداری، نشریه 145 سازمان حسابرسی، 1380

پانوشت ها:

 - کمیته فنی سازمان حسابرسی، استانداردهای حسابداری، نشریه 145 سازمان حسابرسی، 1380، استاندارد حسابرسی شماره 15، ص 274

 - Historical Cost
  - Fair (Market) Value
  - Held–to–Maturity
  - Available–for–Sale
  - Trading Securities

منبع : فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

آشنایی با برخی مفاهیم اساسی حسابداری مدیریت - کارنامه توازن عملیات

دکتر یدالله مکرمی

حسابداری مدیریت از شاخه‌های مفید و کاربردی است و آشنایی با مفاهیم آن برای همة حسابداران و حسابرسان ضرورت دارد. فصلنامه حسابرس می‌کوشد علاقه‌مندان ارجمند را بتدریج با مفاهیم اساسی این شاخه از حسابداری آشنا سازد.

اگر یک تیم بسکتبال امتیازهای رد و بدل شده در بازی را نگه ندارد، بدون تردید تعیین برنده بازی برای بازیکنان و طرفداران تیم دشوار خواهد بود. در حقیقت، نوعی توهم مبتنی بر تصورات ذهنی حاکم خواهد شد. با این حال، بسیاری از شرکتها طبق عرف تجاری، بدون نگهداری امتیاز، کار خود را پیش می‌برند. در نبود سیستم ارزیابی عملکرد موثر، مدیریت واقعاً نخواهد دانست برنده کیست! یکی از بهترین راههای نگهداری امتیاز، استفاده از سیستم ارزیابی عملکرد موثر، و از آن میان کاربرد کارنامه توازن عملیات  است. همه تلاش در این است که کسب و کار قرین موفقیت باشد.
نگرش کارنامه توازن عملیات در اوایل دهه 1990 معرفی شد اما در سالهای اخیر به‌عنوان سیستمی برای ارزیابی عملکرد معروف شده است. برآورد شده بود که در پایان سال 2000 حداقل 40 درصد از شرکتهای مندرج در لیست فورچون 1000   (Fortune, 1000) از سیستم کارنامه توازن عملیات استفاده خواهند کرد.
کارنامه توازن عملیات، سیستمی برای ارزیابی عملکرد است که محور آن را استراتژی تشکیل می‌دهد. در این سیستم از معیارهای ارزیابی عملکرد زیر استفاده می‌شود:
• مالی،
• مشتریان،
• فرایند داخلی کسب و کار،
• یادگیری و رشد.

در این مقاله برای آشنایی اولیه با سیستم کارنامه توازن عملیات ده ویژگی مهم آن معرفی شده است.

-1 تمرکز بر جهت گیری استراتژیک
سیستم کارنامه توازن عملیات به مدیریت کمک می‌کند تا رسالت شرکت را به دیگران منتقل کند و معیارهای سنجش عملکرد را به رسالت و استراتژی شرکت ربط دهد. این، کاری ساده نیست و بسیاری از سازمانها با افرادی درگیرند که هدفهای خود را دنبال می‌کنند و اغلب به‌خرج شرکت. سیستم کارنامه توازن عملیات به موسسه‌ها یاری می‌دهد تا معیارها را در هماهنگی با هم ایجاد کنند. این سیستم، همه کارکنان را حول رسالت شرکت متمرکز می‌سازد و به‌عبارت دیگر موجب می‌شود همه افراد سازمانی به سهولت در جهت واحدی هدفگیری ‌کنند.

-2 مشارکت دسته جمعی
مشارکت کارکنان در استقرار سیستم کارنامه توازن عملیات از اهمیت زیادی برخوردار است زیرا هدفهای شرکت به کمک کارکنان به‌دست می‌آید. سیستم کارنامه توازن عملیات به امتیازات و هدفهای قسمتهای مختلف شرکت مانند عملیات، خرید، پشتیبانی، کیفیت، منابع انسانی، مالی، و بهداشتی توجه دارد. قسمتها، معیارهای اصلی عملکرد و عوامل اصلی موفقیت را بهتر از دیگران می‌شناسند. در نتیجه، آنان برای تعیین معیارهای مربوط به قسمت، بهترین موقعیت را دارند. کارکنان هر قسمت در جلسات دوره‌ای معیارهای اصلی ارزیابی عملکرد قسمت را تحلیل می‌کنند.

-3 استفاده از فلسفه هر چه کمتر بهتر
در موقع طراحی کارنامه، بر معیارهای اصلی عملکرد تاکید می‌شود. هر چه تعداد معیارها کمتر باشد آثار آن بیشتر است. هر قسمت می‌تواند چندین معیار ارزیابی در کارنامه قسمت داشته باشد اما همه آنها در کارنامه عملیات شرکت منظور نمی‌شود و تنها معیارهایی که به‌نظر مدیریت سطح بالای شرکت از اهمیت اساسی برخوردارند در کارنامه شرکت منظور می‌شود.

4 - ربط دادن معیارهای عملکرد به عوامل اصلی موفقیت
سیستم کارنامه توازن عملیات، این امتیاز را دارد که در زمان طراحی، معیارهای جدیدی را معرفی می‌کند که می‌توان آنها را به‌عوامل اصلی موفقیت  (که در چشم‌انداز استراتژیک تعریف شده است) ربط داد.

-5 ابتکار استراتژیک
سیستم کارنامه توازن عملیات به‌دلیل مربوط ساختن استراتژیها با معیارهای ارزیابی عملکرد، از اهمیت خاصی برخوردار است، از این رو استقرار آن نوعی ابتکار استراتژیک قلمداد می‌شود و نمی‌توان به آن به‌عنوان یک پروژه سیستم نگریست. به‌طور معمول یک گروه چند وظیفه‌ای از افراد قسمتهای مختلف شرکت تشکیل می‌شود که براساس بیانیه‌های چشم‌انداز و رسالت، شرکت معیارهای بالقوه ارزیابی عملکرد را تهیه می‌کند. در تهیه معیارها، شرایط مطلوب و ایده‌آل در نظر گرفته و کوشش می‌شود معیارهای جدیدی برای ارزیابی عملکرد ابداع شود.

-6 شاخصهای جلودار
گرچه تشخیص بین معیارهای جلودار (عملکرد) و عقب‌دار (نتیجه) خیلی روشن نیست اما بهتر است بین این دو توازن برقرار باشد. شرکتها اغلب در تلاشند که فعالیت خود را توسعه دهند و محصولات و خدمات جدیدی عرضه کنند. برای این مقصود لازم است میزان نوگرایی در محصولات و خدمات به کمک شاخصهای جلودار اندازه‌گیری شود.

-7 بررسی روابط علت و معلول
ربط دادن معیارهای ارزیابی عملکرد به نتایج مورد انتظار بسیار اهمیت دارد. ایجاد این ارتباط در بعضی موارد موجب می‌شود عملکرد از نتایج مورد انتظار بسیار فراتر رود. برای مثال، اندازه‌گیری میزان افزایش آموزش کارکنان با کاهش نرخ چرخش کارکنان ارتباط دارد.

-8 ربط دادن معیارهای ارزیابی عملکرد به مزایای جبران خدمت
انگیزه واقعی در کارکنان برای دستیابی به هدفها زمانی ایجاد می‌شود که مزایای جبران خدمت با نتایج کارنامه توازن عملیات مرتبط باشد. هنوز این عقیده طرفداران زیادی دارد که پول حرف اول را می‌زند. مربوط بودن مزایای جبران خدمت با کارنامه توازن عملیات، باید به فرهنگ سازمانی مبدل شود.

-9 ابزار مدیریت روزمره
سیستم کارنامه توازن عملیات فرصتهای ارزشمندی برای بهبود عملکرد به‌وجود می‌آورد به‌شرط آن که از آن به‌طور مستمر استفاده شود. استفاده مستمر از سیستم کارنامه توازن عملیات در سطوح مختلف سازمانی، امکان پاسخگویی برای مدیران و کارکنان ایجاد می‌کند. مغایرتهای مساعد یا نامساعد ثبت شده در کارنامه توازن عملیات مبنای مهمی برای طرح اقدامات اصلاحی جدید و ارزیابی نتایج اقدامات اصلاحی پیشین است. بعضی از شرکتها نتایج کارنامه توازن عملیات را در شبکه اطلاع‌رسانی داخل شرکت برای اطلاع همه کارکنان نمایش می‌دهند.

-10 بهبود مستمر
سیستم ارزیابی عملکرد باید همزمان با تغییر هدفها به‌طور مستمر اصلاح شود. به‌طور معمول معیارهای ارزیابی عملکرد در زمان طرحریزی استراتژیک طراحی می‌شود اما در زمان بهره‌برداری باید معیارها اصلاح و بهبود داده شوند. معیارهای ارزیابی عملکرد باید پیامی رسا برای جهت دادن تمام منابع شرکت به‌سوی هدفهای استراتژیک باشد. رسا بودن پیام باید به‌طور مستمر زیر نظر باشد.

منبع:

IFAC, Articles of Merit, 2001

پانوشتها:

 - Balanced Score-Card
 - Key Success Factor

منبع : فصلنامه حسابرس

بالای صفحه

فناوری اطلاعات و حسابرسی

G.H. Tucker

رشد انفجارگونه تواناییهای فناوری اطلاعات و گرایش واحدهای تجاری دارای اندازه‌های مختلف به کسب مزیت رقابتی، آنها را به‌‌استفاده روزافزون و بیشتر از سیستمهای فناوری اطلاعات برای ایجاد، پردازش، ذخیره‌سازی و انتقال اطلاعات، هدایت می‌کند. امروزه کارکنان سطوح مختلف واحدهای تجاری جهت انجام فعالیتهای روزانه خود از سیستمهای فناوری اطلاعات استفاده می‌کنند. مدارک الکترونیکی، جایگزین اسناد و مدارک کاغذی شده است. در حقیقت، به‌سختی می‌توان شرکتهایی را پیدا کرد که لااقل در یکی از زمینه‌های گزارشگری مالی، اهداف عملیاتی و رعایتی  خودشان از فناوری اطلاعات استفاده نکنند.
در نتیجه به‌شکلی طبیعی حسابرسی مستقل این‌گونه شرکتها نیز تحت تأثیر این چگونگی قرار می‌گیرد. طی چند سال گذشته هیئت تدوین استانداردهای حسابرسی وابسته به انجمن حسابداران رسمی امریکا توجه زیادی به چگونگی تاثیر فناوری اطلاعات بر حسابرسی، داشته است. در آوریل 2001 هیئت تدوین استانداردهای حسابرسی بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 را تحت عنوان اثر فناوری اطلاعات بر ارزیابی حسابرس از کنترل داخلی در فرایند حسابرسی صورتهای مالی انتشار داد. این بیانیه، به اصلاح بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 55 که تحت عنوان ارزیابی کنترل داخلی در حسابرسی صورتهای مالی انتشار یافته بود، می‌پردازد. بیانیه شماره 94 راهنماییهای لازم را در ارتباط با چگونگی تاثیر فناوری اطلاعات بر کنترل داخلی و همچنین بر درک حسابرس از کنترل داخلی و ارزیابی احتمال خطر کنترل ارائه می‌دهد. این بیانیه برای حسابرسی صورتهای مالی که از ابتدای ژوئن 2001 یا پس از آن شروع می‌شود، بعد از کسب مجوز قابل اجراست.

واحدهای تجاری در اندازه‌های مختلف
بیانیه شماره 94 تنها واحدهای تجاری بزرگ استفاده‌کننده از سیستمهای فناوری اطلاعات پیشرفته را در نظر نمی‌گیرد، زیرا این فناوری ممکن است حسابرسی واحدهای تجاری را در هر اندازه تحت تاثیر قرار دهد، و تاثیر آن بر کنترل داخلی بیشتر با ماهیت و پیچیدگی سیستمهای مورد استفاده ارتباط دارد تا اندازة واحد.
برخی از جنبه‌های مهم رهنمود جدید که یکایک مورد بحث قرار گرفته‌اند به‌شرح زیر است:
• چگونه فناوری اطلاعات کنترل داخلی را تحت تاثیر قرار می‌دهد،
• ارزیابی حسابرس از فناوری اطلاعات،
• انواع کنترلهای فناوری اطلاعات که برای حسابرسی مهم است،
• استفاده حسابرس از افراد متخصص با مهارتهای ویژه،
• درک حسابرس از فرایند گزارشگری مالی.

فناوری اطلاعات و کنترل داخلی
بیانیه استاندارد شماره 94 بیان می‌کند که استفاده یک سازمان از فناوری اطلاعات ممکن است پنج جزء از فرایند کنترل داخلی را تحت تاثیر قراردهد:
• محیط کنترل،
• ارزیابی احتمال خطر،
• فعالیتهای کنترل،
• اطلاعات،
• ارتباطات و نظارت.
علاوه بر این، استفاده از فناوری اطلاعات بر چگونگی انجام، ثبت، پردازش و گزارش فعالیتهای مالی واحدهای تجاری تاثیر می‌گذارد. این بیانیه با اشاره به جنبه‌های کلیدی مرتبط با سیستمها و کنترلهایی که سازمانها امروزه به آن متکی هستند، راهنماییهای لازم را برای حسابرسان فراهم می‌کند.
• واحدهای تجاری به روشهای مختلف از سیستمهای فناوری اطلاعات استفاده می‌کنند؛ از جمله استفاده از سیستمهای مجزایی  که تنها از یک یا چند بخش خاص پشتیبانی می‌کند، و سیستمهای کاملاً یکپارچه‌ای  که داده‌ها را تقسیم و از تمامی فرایند گزارشگری مالی واحد تجاری و اهداف عملیاتی و رعایتی پشتیبانی می‌کند.
• یک واحد ممکن است به‌منظور انجام فعالیتهای مالی، و نیز ثبت، پردازش و گزارش آنها از فناوری اطلاعات استفاده کند.
• روشهای یک سازمان ممکن است در نتیجه تبدیل روشهای ثبت در اسناد کاغذی به روشهای خودکار، و ثبت به شکلهای الکترونیکی، تغییر یابد.
• کنترلهای داخلی، در بیشتر سیستمهای فناوری اطلاعات ترکیبی از سیستمهای خودکار و دستی است. کنترلهای دستی ممکن است مستقل از سیستم فناوری اطلاعات باشد، یا از اطلاعات آن استفاده کند و یا تنها بر عملکرد موثر سیستم نظارت کند.
بیانیه استاندارد شماره 94 هم به مزایای حاصل از فناوری اطلاعات توجه دارد و هم به مخاطراتی که برای کنترل داخلی یک واحد تجاری ایجاد می‌کند، همچنین مثالهایی را برای هر یک از این مطالب ارائه می‌دهد. این تصویر کلی نشاندهنده این مطلب است که امروزه اغلب صاحبکاران حسابرسی برای دستیابی به اهداف خود از فناوری اطلاعات استفاده می‌کنند و این استفاده برکنترل داخلی آنها تاثیر می‌گذارد و حسابرس باید انتظار داشته باشد که به‌جای مواجه شدن با مدارک کاغذی، با سیستمهای فناوری اطلاعات و مدارک الکترونیکی مواجه شود.

ارزیابی حسابرسی از فناوری اطلاعات
بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 مقررات مربوط به بیانیه شماره 55 را، در ارتباط با این موضوع که “حسابرس باید جهت برنامه‌ریزی حسابرسی درک و شناخت کافی از کنترل داخلی واحد تجاری کسب نماید”، تغییر نمی‌دهد. با این حال این بیانیه از طریق الزام حسابرس به توجه درباره چگونگی تاثیر استفاده از فناوری اطلاعات سازمان بر استراتژی حسابرسی، مسئولیت حسابرسی را در قبال کنترل داخلی افزایش می‌دهد. جنبه کلیدی این استراتژی تصمیم حسابرس در مورد این مطلب است که آیا آزمونهای کنترل را طراحی و اجرا کند؟ احتمال خطر کنترل را در سطحی وسیع ارزیابی کند؟ و یا فقط آزمونهای محتوا را اجرا نماید. بیانیه جدید اذعان می‌دارد که حسابرسی که تنها آزمونهای محتوا را طراحی و اجرا می‌کند جهت متقاعد شدن در مورد موثر بودن کنترلهای داخلی، به یک رویکرد موثر نیاز دارد.
جایی که حجم درخور توجهی از اطلاعات الکترونیکی وجود دارد و یک یا چند صورت مالی براساس آن تهیه می‌شود، ممکن است حسابرس به این نتیجه برسد که کاهش خطر کشف در سطحی قابل قبول، تنها از طریق اجرای آزمونهای محتوا برای یک یا چند صورت مالی اظهارشده امکانپذیر و عملی نیست. در چنین وضعیتی حسابرس باید به‌منظور کاهش سطح احتمال خطر کنترل ارزیابی شده، مدارکی را در باره اثربخشی طراحی و انجام کنترلهای ارائه شده جمع‌آوری کند.
رهنمود اذعان می‌دارد که اتکای واحد تجاری به فناوری اطلاعات ممکن است آنقدر با اهمیت باشد که کیفیت مدارک حسابرسی در دسترس، بستگی به کامل بودن و صحت کنترل داخلی واحد تجاری داشته باشد. بیانیه با ارائه دو مثال بیان می‌دارد که عموماً آزمونهای محتوا به‌تنهایی کافی نیستند. استفاده روز افزون از فناوری اطلاعات در انجام همه مراحل یک معامله تجاری منجر به افزایش اعتماد سازمانها به سیستمهای فناوری اطلاعات و کنترل بر این معاملات شده است. این رهنمود همچنین بیان می‌کند که حسابرسان باید در انجام حسابرسی توجه داشته باشند که کنترلها در ایجاد اطمینانی معقول در مورد نبود تحریف با اهمیت در اظهارات ارائه شده، به‌گونه‌ای موثر عمل می‌کنند (به‌عنوان مثال اطمینان از اینکه معاملات واقعاً اتفاق افتاده و بدرستی ثبت و ارزیابی شده است.

اهمیت کنترلهای فناوری اطلاعات
بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 بیان می‌دارد هنگامی که واحد تجاری به‌منظور انجام، ثبت، پردازش و یا گزارش معاملات تجاری و یا سایر داده‌های مالی، از فناوری اطلاعات استفاده می‌کند، سیستمها و برنامه‌های مذکور ممکن است شامل کنترلهای مربوط به گزاره‌‌های حسابهای با اهمیت باشد و یا برای انجام کنترلهای موثر دستی ضرورت داشته باشد. این بیانیه همچنین بین کنترلهای کاربردی و کنترلهای عمومی حسابرسان، که عموماً برای سالیان دراز مورد استفاده قرار گرفته است، تفاوت قائل شده و همه جوانب این کنترلها را که به‌حسابرسی مربوط می‌باشد، تشریح می‌کند.
در طراحی آزمون کنترلهای خودکار، حسابرسان ممکن است نیاز به مدارکی داشته باشند تا به‌کمک آنها مطمئن شوند که کنترلهای مستقیم مربوط به گزاره‌ها و کنترلهای غیرمستقیم (از قبیل کنترلهای عمومی فناوری اطلاعات واحد تجاری)، به‌نحو موثری انجام می‌شود. یکنواختی ذاتی پردازش فناوری اطلاعات ممکن است به حسابرس اجازه دهد که دامنه آزمونهای خود را محدود کند. پس از اینکه حسابرس وظیفه خواسته شده از یک کنترل خودکار را تعیین کرد سپس می‌بایست آزمونهای عملکرد را برای اطمینان از استمرار آن به‌اجرا درآورد.
همانطوری که رفته رفته شرکتها به کنترلها و سیستمهای فناوری اطلاعات بیشتر اتکا می‌کنند، لازم است حسابرسان نیز برای کسب مدارکی بر موثر بودن کنترلها، راهکارهای جدید آزمون را در پیش گیرند. اگر چه کنترلهای خاص توسط سازمانها مورد استفاده قرار می‌گیرد و آزمونهای ویژه، متناسب با تغییرات تکاملی فناوری به‌وسیله حسابرسان اجرا می‌شود، چارچوب موجود در بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 می‌بایست حسابرسان را برای بالندگی رویکردهایی که مناسب با مدل خطر حسابرسی موجود است، به مبنای مناسبی مجهز سازد.

مهارتهای ویژه
بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 اظهار می‌کند که حسابرس ممکن است برای تعیین تاثیر فناوری اطلاعات برحسابرسی، درک کنترلهای فناوری اطلاعات، طراحی و انجام آزمونهای کنترلهای فناوری اطلاعات و آزمونهای ذاتی، نیازمند مهارتهای ویژه‌ای باشد. در برخی از موارد حسابرس ممکن است از افرادی که دارای چنین مهارتهایی هستند کمک بگیرد. بیانیه معیارهایی را ارائه می‌دهد که حسابرس با استفاده از آنها می‌تواند تعیین کند که آیا چنین مهارتهایی ضرورت دارد و همچنین اجرای روشهای خاص توسط فردی با این مهارتها ضروری است یا خیر.

فرایند گزارشگری مالی
حوزه‌ای که در آن فناوری اطلاعات تاثیر بسزایی بر شرکتها و حسابرسانشان دارد، تهیه صورتهای مالی است. بندرت می‌توان سازمانی را سراغ گرفت که لااقل برای نگهداری دفترکل از فناوری اطلاعات استفاده نکند. بیشتر سازمانها جهت ثبت معاملات تجاری از جمله ثبت در دفترروزنامه، انتقال به دفترکل و تهیه صورتهای مالی اساسی از فرایندی خودکار استفاده می‌کنند. دیگر آن دوران سپری شده است که همانند گذشته حسابرسان بتوانند به‌صورت دستی دفترروزنامه دریافتیهای نقدی و دفترهای چک را کنترل کنند و یا ثبتهای دستی منتقل شده به دفتر کل را به‌طور ماهانه ردیابی نمایند و یا اینکه کاربرگهای ترکیبی حسابهای دفتر کل را که به‌منظور پیش‌نویس صورتهای مالی تهیه می‌شود، بررسی کنند.
قبل از انتشار این بیانیه، بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 55 حسابرسان را ملزم می‌کرد جهت درک فرایند گزارشگری صورتهای مالی واحد تجاری، که شامل برآوردهای با اهمیت حسابداری و افشای مربوط به آنهاست، درک کافی از سیستم اطلاعاتی واحد تجاری کسب کنند. با این حال استانداردهای حرفه‌ای مشخص نمی‌کردند که کدامیک از جوانب فرایند گزارشگری مالی باید از طرف حسابرس درک شود.
بیانیه استاندارد حسابرسی شماره 94 تعیین می‌کند که حسابرس برای درک روشهای دستی و خودکار واحد تجاری که جهت تهیه صورتهای مالی و افشای مربوط به آن مورد استفاده قرار می‌گیرد، به شناخت چه مواردی نیازمند است. این موارد شامل روشهایی است که واحد تجاری برای موضوعات زیر از آنها استفاده می‌کند:
• ثبت کل معاملات در دفتر کل،
• انجام، ثبت و فرایند انتقال ثبتهای روزنامه به دفترکل که شامل روشهایی برای ثبتهای معمول و تکراری و ثبتهای غیرمعمول و غیرتکراری و اصلاحات مربوط به آن است،
• ثبت در صورتهای مالی تکراری و اصلاحات غیرتکراری  شامل حذف، تعدیلات صورتهای مالی تلفیقی، گزارشهای ترکیبی و طبقه‌بندی مجدد که ثبتهای روزنامه رسمی را تحت تاثیر قرار نمی‌دهد.

منبع:

1- Jurnal of Accountancy, September 2001

پانوشتها:

- Operating and compliance objective
  - Discrete systems
  - Highly integrated systems
  - Nonrecurring adjustments

منبع: فصلنامه حسابرس

بالای صفحه